Leitsatz (amtlich)
Zur Abgrenzung der selbständigen (eigenverantwortlichen) von der gewerblichen Tätigkeit beim beratenden Bauingenieur und Prüfingenieur.
Normenkette
EStG 1961 § 15 Nr. 1, § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 3; GewStDV 1961 § 1 Abs. 1
Tatbestand
Der Erblasser der Revisionsklägerin (im folgenden als Steuerpflichtiger bezeichnet), Regierungsbaumeister, war beratender Ingenieur und amtlich anerkannter Prüfingenieur für Baustatik. Sein Ingenieurbüro befaßte sich einerseits mit der Vorplanung, der Erstellung statischer Berechnungen und der Anfertigung von Ausführungsplänen (beratende Tätigkeit), andererseits mit der Überprüfung statischer Berechnungen, die ihm von der Kreisverwaltungsbehörde - seit Ende 1962 auf Grund der Verordnung über die bautechnische Prüfung baulicher Anlagen (BauPrüfV) vom 2. Oktober 1962, Bayerisches Gesetz- und Verordnungsblatt 1962 S. 242 (BayGVBl 1962, 242) - übertragen wurde (Prüftätigkeit).
Im Büro des Steuerpflichtigen arbeiteten in den Streitjahren 1961 bis 1963 ungefähr 75 Angestellte. Darunter befanden sich 12 Diplom-Ingenieure und fachlich gleichwertige Ingenieure mit Fachschulbildung, von denen ein großer Teil bereits seit langem beim Steuerpflichtigen tätig war. Fünf bis sechs dieser besonders qualifizierten Kräfte waren als Gruppenleiter oder Sachbearbeiter eingesetzt. Der Steuerpflichtige beschäftigte weiter eine Reihe von Fachingenieuren sowie eine große Zahl von Technikern und Zeichnern, schließlich noch 12 kaufmännische Angestellte und Hilfskräfte. Bei den Technikern handelte es sich überwiegend um Arbeitskräfte ohne Berufsoberschulbildung; sie hatten sich ihr fachliches Können in erster Linie im Büro des Steuerpflichtigen angeeignet.
Im geringen Umfange bediente sich der Steuerpflichtige auch freier Mitarbeiter zur Durchführung von Aufträgen.
Über die Organisation des Büros und den persönlichen Arbeitsbereich des Steuerpflichtigen hat das FG, besonders auf Grund der persönlichen Anhörung des Steuerpflichtigen und auf Grund der Zeugenaussagen in der mündlichen Verhandlung festgestellt:
a) Beratende Tätigkeit: Auftraggeber waren zum erheblichen Teil Stammkunden, vor allem Industriefirmen sowie staatliche und kommunale Stellen, die sich bei entsprechenden Projekten - vorwiegend Industrieund öffentlichen Bauten - mit dem Steuerpflichtigen in Verbindung setzten. Im allgemeinen wurde zunächst durch eine Vorbesprechung mit dem Steuerpflichtigen persönlich grundsätzlich geklärt, ob und gegebenenfalls auf welcher Abrechnungsbasis der Steuerpflichtige den Auftrag annimmt. Sodann wurde in dieser oder in weiteren Besprechungen der Bauvorentwurf der Architekten oder sonstigen Bauplaner der Auftraggeber unter dem Blickpunkt der Statik durchgegangen, besonders die technische Grundkonzeption unter Berücksichtigung der Wünsche der Auftraggeber festgelegt. Die Vorentwürfe waren in der Regel statisch noch nicht so fundiert, daß damit bereits die Gesamtkonzeption festgelegt war. Bei der Festlegung der Gesamtkonzeption kam dem Steuerpflichtigen seine reiche Erfahrung zustatten; sie ermöglichte es ihm, die Wünsche der Auftraggeber bestmöglich mit den statischen Erfordernissen abzustimmen. An den Vorbesprechungen nahm nicht selten bereits ein besonders qualifizierter Mitarbeiter teil, dessen Arbeitsgruppe dann der Auftrag zur weiteren Bearbeitung vom Steuerpflichtigen zugewiesen wurde. Es bestanden mindestens fünf bis sechs Arbeitsgruppen unter Leitung eines Diplom-Ingenieurs oder eines gleichwertigen Ingenieurs mit Fachschulbildung. Die Arbeitsgruppen wurden je nach Größe der Aufträge vom Steuerpflichtigen zusammengestellt; sie bearbeiteten meistens mehrere Aufträge nebeneinander. Die Arbeitseinteilung innerhalb der einzelnen Gruppe traf der Gruppenleiter. Zu jeder Gruppe gehörten ein bis vier Ingenieure, außerdem Techniker und Zeichner sowie jüngere Ingenieure, die zum Teil auch mit Zeichenarbeiten befaßt wurden.
Sobald die auf Grund der Vorbesprechungen von den Auftraggebern bzw. deren Architekten überarbeiteten Entwürfe in der Form von Baueingabeplänen an das Büro des Steuerpflichtigen zurückgelangt waren, begann die mit den statischen Arbeiten betraute Gruppe mit ihrer Tätigkeit. Dazu gehörten die Durchführung der oft schwierigen und langwierigen statischen Berechnungen sowie die Anfertigung der Schalungs- und Bewehrungspläne. Diese Arbeiten erstreckten sich bei großen Objekten über einen langen Zeitraum; in Einzelfällen dauerten sie bis zu zwei Jahren. Der Umfang der für das einzelne Objekt erstellten Unterlagen betrug in größeren Fällen bis über 1000, sogar bis zu 3000 Seiten. Die Arbeitsgruppen arbeiteten im wesentlichen selbständig, wobei die allgemeinen Richtlinien des Steuerpflichtigen beachtet wurden. Der Steuerpflichtige schaltete sich grundsätzlich nur dadurch ein, daß er sich laufend über den Fortgang der Arbeiten unterrichtete, darauf achtete, daß keine vermeidbaren Verzögerungen eintraten, und bei Schwierigkeiten Rat erteilte und Entscheidungen traf, namentlich dann, wenn auf Grund der genauen statischen Berechnung noch Abweichungen von der Bauplanung des Architekten in Frage standen, wobei er sich erforderlichenfalls mit dem Bauherrn oder dessen Architekten abstimmte.
Einzelberechnungen führte der Steuerpflichtige selbst nur gelegentlich durch. Er verließ sich auf seine Angestellten, besonders die Gruppenleiter, die ihrerseits die Tätigkeit der Mitarbeiter in der Gruppe genau überwachten. Der Steuerpflichtige prüfte die Richtigkeit und Vollständigkeit der Arbeiten der Gruppe nicht. Er wäre hierzu als Fachmann auf allen einschlägigen Gebieten in der Lage gewesen; es fehlte ihm aber die erforderliche Zeit dafür. Den Einsatz hochqualifizierter Kräfte begründete der Steuerpflichtige in der mündlichen Verhandlung vor dem FG besonders damit, daß er hierdurch nicht nur von den Einzelberechnungen fast völlig entlastet worden sei, sondern auch auf die einwandfreie Ausführung der Aufträge habe voll vertrauen können und müssen.
b) Prüftätigkeit: Die eingegangenen Aufträge sah der Steuerpflichtige auf Vollständigkeit der Unterlagen durch; dann gab er sie an bestimmte qualifizierte Angestellte zur Prüfung der Richtigkeit und Vollständigkeit der statischen Berechnungen weiter. Die damit befaßten acht bis zehn Ingenieure prüften zunächst rechnerisch, dann konstruktiv. Dabei stellten sie kleinere, eindeutige Fehler richtig; sonstige Beanstandungen hielten sie besonders fest. Nach Abschluß dieser Arbeiten fertigte der Bearbeiter einen Rohentwurf des Prüfberichts - seit 1. Oktober 1962 entsprechend der Anlage 1 zur BauPrüfV - und legte ihn dem Steuerpflichtigen vor. Dieser beurteilte überschlägig an Hand der Konstruktion, ob das Bauwerk den statischen Anforderungen genüge, legte abschließend fest, welche Beanstandungen angezeigt und in den Prüfbericht aufzunehmen seien, ließ den Entwurf ins Reine bringen und zeichnete ihn sodann ab. Der Bearbeiter zeichnete grundsätzlich mit.
Der Steuerpflichtige hielt die Einkünfte aus seinem Ingenieurbüro für Einkünfte aus selbständiger Arbeit und beanspruchte den Freibetrag nach § 18 Abs. 4 EStG. Der Revisionsbeklagte (FA) behandelte die Einkünfte hingegen als gewerbliche und versagte den Freibetrag.
Einspruch und Berufung blieben ohne Erfolg. Das FG hat seine Entscheidung auf die Urteile des BFH IV 373/60 U vom 25. Oktober 1963 (BFH 77, 750, BStBl III 1963, 595) und IV 61/65 U vom 29. Juli 1965 (BFH 83, 154, BStBl III 1965, 557) gestützt und im wesentlichen wie folgt begründet: Der Steuerpflichtige sei in seinem Büro leitend tätig gewesen. In seinen Händen habe die Organisation gelegen, er habe die grundsätzlichen Anweisungen über die Durchführung der Aufträge erteilt und die maßgeblichen Entscheidungen getroffen. Es habe aber an der vom Gesetz über die leitende Tätigkeit hinaus geforderten eigenverantwortlichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen gefehlt. Für die Frage der Eigenverantwortlichkeit sei auch die Art des Betriebs von Bedeutung. Der Beruf des Steuerpflichtigen habe nur in sehr beschränktem Umfang ein schöpferisches Wirken gestattet. Grundsätzlich müsse der Statiker von den Entwürfen ausgehen, die ihm von anderer Seite, besonders von den Architekten, vorgelegt werden. Wohl könne er die Gesamtkonzeption noch beeinflussen, weil hierbei die statischen Erfordernisse ausreichend berücksichtigt werden müßten. Insoweit trage der Statiker als Fachmann auf diesem Gebiet seinen Teil zur äußeren Gestaltung des Bauwerks bei. Diese Leistung könne als schöpferisch angesehen werden. Sie trete aber als solche, vom Gesamten her betrachtet, in den Hintergrund. Auch zeitlich gesehen bilde die Mitwirkung des Statikers bei der Festlegung der endgültigen Form des Objekts nur einen Bruchteil der Leistungen und Arbeiten, die dem Beruf des Statikers das Gepräge gäben, nämlich Ausführung der oft komplizierten statischen Berechnungen und Zeichnungen, die die Standfestigkeit und Tragfähigkeit des Bauwerks gewährleisten sollen. Dazu diene eine Hochschul- oder Fachschulausbildung, verbunden mit einer eingehenden praktischen Schulung, Voraussetzungen, die außer dem Steuerpflichtigen selbst in seinem Büro zumindest die Gruppenleiter erfüllt hätten.
Für den Betrieb des Steuerpflichtigen hätten hinsichtlich des aufgezeigten Tätigkeitsbildes des Statikers keine Besonderheiten gegolten. Die Beratungstätigkeit des Steuerpflichtigen habe sich in keinem Fall darin erschöpft, seine Kunden bei der Gesamtkonzeption zu beraten. Wesentlicher Bestandteil der ihm erteilten Aufträge sei stets die Ausführung der statischen Berechnungen gewesen. Auf diesem Gebiet sei er nur leitend, nicht mehr eigenverantwortlich tätig gewesen. Die hler einschlägigen Arbeiten habe er seinen Mitarbeitern übertragen und sich auf die richtige und vollständige Erledigung verlassen, da er keine Zeit gehabt habe, die oft sehr umfangreichen Unterlagen durchzusehen oder gar zu prüfen. Die Überwachung des Arbeitsfortgangs und die gelegentliche Entscheidung schwieriger Detailfragen seien Kennzeichen der leitenden Tätigkeit und reichten nicht für die Annahme aus, der Steuerpflichtige habe selbst, in eigener Verantwortung das jeweilige, dem einzelnen Auftrag entsprechende Werk geschaffen, ihm seinen Stempel aufgedrückt. Er sei höchstens zu einzelnen Punkten, niemals aber in bezug auf die Gesamtleistung in der Lage gewesen, auf Grund seiner bei der Entstehung des Werks entfalteten Tätigkeit die Verantwortung für die Richtigkeit und Vollständigkeit zu übernehmen. Daß er nach außen die Verantwortung getragen habe, sei Kennzeichen jeder unternehmerischen Tätigkeit, des Gewerbetreibenden wie des Freiberuflers.
Auch als Prüfingenieur habe sich der Steuerpflichtige auf die Leitung beschränkt, ohne eigenverantwortlich tätig geworden zu sein. Wesentliches Merkmal der Prüftätigkeit sei nach § 10 BauPrüfV vor allem die vollständige und richtige Prüfung der vorliegenden Berechnungen und Zeichnungen. Gerade diese Tätigkeit habe der Steuerpflichtige fast ausschließlich seinen qualifizierten Mitarbeitern überlassen. Er habe nur deren Beanstandungen geprüft und an Hand der Konstruktion überschlägig festgestellt, ob das geplante Bauwerk den statischen Erfordernissen genügen könne. Dem Steuerpflichtigen sei es auf Grund seiner Tätigkeit nicht möglich gewesen, verantwortlich zu erklären, daß er selbst die Prüfung richtig und vollständig durchgeführt habe.
Mit der Revision werden Verfahrensmängel und unrichtige Rechtsanwendung gerügt. Zur Begründung wird im wesentlichen vorgetragen: Das FG habe in seiner Urteilsbegründung das Vorbringen des Steuerpflichtigen nicht vollständig gewürdigt. Sachlich beruhe die Vorentscheidung auf der unrichtigen Annahme, daß die statischen Berechnungen und Zeichnungen dem Statikerberuf das Gepräge gäben. Aufgabe des beratenden Ingenieurs sei vor allem, unter den möglichen Konstruktionen diejenige zu finden, bei der die ideellen und funktionellen Anforderungen an das zu erstellende Bauwerk mit dem geringsten Kostenaufwand erfüllt würden. Berechnungen und Zeichnungen seien lediglich notwendige Voraussetzungen für die Beratung. Der Prüfingenieur habe außer den Berechnungen zu prüfen, ob die Voraussetzungen und Annahmen der Berechnung zuträfen, alle Kräfte erfaßt, die Berechnungen und Zeichnungen vollständig seien und die Beschaffenheit des Baugrundes berücksichtigt worden sei. Von besonderer Wichtigkeit dabei sei eine ausreichende Erfahrung des Prüfingenieurs. Das FG habe ferner das Tatbestandsmerkmal eigenverantwortliche Tätigkeit im § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG falsch ausgelegt. Auf eine schöpferische Tätigkeit komme es nämlich nicht an. Gegenüber den Auftraggebern habe die Leistung des Steuerpflichtigen den Stempel seiner Persönlichkeit durch die Festlegung der Grundkonzeption erlangt; die von den Mitarbeitern durchgeführten Berechnungen und Zeichnungen seien demgegenüber unwesentlich gewesen. Als Prüfungsingenieur brauche er die Prüfung nicht in eigener Person durchzuführen.
Die Revisionsklägerin beantragt, die Einkommensteuer herabzusetzen. Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist nicht begründet.
Zu den Angehörigen der freien Berufe im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG 1961 gehört der selbständig tätige Ingenieur. Er bleibt im Sinne dieser Vorschrift auch dann freiberuflich tätig, wenn er sich der Hilfe fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte bedient, vorausgesetzt, daß er auf Grund eigener Fachkenntnisse leitend und eigenverantwortlich tätig wird.
Nach den allgemeinen Rechtsgrundsätzen, die hierzu von der Rechtsprechung des BFH (vgl. besonders die Urteile IV 373/60 U und IV 61/65 U, a. a. O.) entwickelt worden sind und über den entschiedenen Einzelfall hinaus gelten, ist unter Leitung die Festlegung der Grundzüge für die Organisation des Tätigkeitsbereichs und für die Durchführung der Tätigkeiten, die Entscheidung grundsätzlicher Fragen und die Überwachung des Arbeitsablaufs nach den festgelegten Grundzügen zu verstehen. Für den Begriff der eigenverantwortlichen Tätigkeit genügt nicht, daß der Berufsträger seinen Auftraggebern gegenüber die Verantwortung für die vereinbarungsgemäße Ausführung der Aufträge übernimmt. Es ist wesentlich, daß er auf Grund eigener Fachkenntnisse in ausreichendem Umfang persönlich an der praktischen Arbeit teilnimmt. Überträgt er Aufgaben, die nicht nur einfacher, weitgehend mechanischer Art sind, sondern die die eigentliche, unmittelbar in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG bezeichnete freiberufliche Tätigkeit ausmachen, auf qualifizierte Mitarbeiter, so ist erforderlich, daß diese Mitarbeiter nicht nur überwacht werden, sondern auch deren Tätigkeit den Stempel der Eigenpersönlichkeit des Berufstätigen trägt. Die Leistungen müssen noch als solche des Freiberuflers in Erscheinung treten.
Die Abgrenzung, ob im Einzelfall noch freiberufliche oder schon gewerbliche Tätigkeit ausgeübt wird, liegt weitgehend auf dem Gebiet der Tatsachenfeststellung und der Tatsachenwürdigung. An die in der Vorentscheidung getroffenen tatsächlichen Feststellungen ist der Senat gebunden, da die Revisionsklägerin dagegen keine zulässigen und begründeten Revisionsgründe vorgebracht hat (§ 118 Abs. 2 FGO). Die Darlegungen der Revision über Inhalt und Ablauf der Tätigkeit eines beratenden Ingenieurs und über die Bedeutung dieser Tätigkeit im Verhältnis zur Arbeitsleistung der Mitarbeiter sind nur allgemein gehalten. Sie beweisen nicht, daß der im Streitfall maßgebliche Sachverhalt, so wie er von der Vorinstanz festgestellt worden ist, nicht zutreffen kann. Der Senat muß deshalb von diesem Sachverhalt ausgehen. Die Würdigung des Sachverhalts durch die Vorinstanz mit dem Ergebnis, daß der Steuerpflichtige nicht mehr in ausreichendem Umfang eigenverantwortlich tätig wurde und deshalb seine Einkünfte gewerblicher Art waren, steht im Einklang mit den oben angeführten Rechtsgrundsätzen.
Die Verfahrensrüge, die Vorentscheidung habe sich nicht mit den Gründen der vom Steuerpflichtigen genannten Urteile, namentlich dem (nicht veröffentlichten) Urteil des FG Düsseldorf FG 52-55/57 S vom 11. März 1959, das in einem gleichgelagerten Fall zum entgegengesetzten Ergebnis gelangt sei, auseinandergesetzt, ist nicht berechtigt. Nach § 96 Abs. 1 Satz 3 FGO hat das Gericht im Urteil die Gründe anzugeben, die für seine richterliche Überzeugung leitend gewesen sind. Diesem Erfordernis entspricht die Vorentscheidung voll. Die Vorinstanz war nicht verpflichtet, jedes Vorbringen in den Gründen ausdrücklich zu bescheiden. Daß die Vorinstanz dem Antrag, die Akten des FG Düsseldorf beizuziehen, nicht entsprach, bedeutete keine Verletzung des rechtlichen Gehörs oder der Pflicht zur Sachaufklärung, da es nicht um die Sachverhaltsfeststellung, sondern um Rechtsanwendung ging. Es war dem Steuerpflichtigen übrigens unbenommen, die Rechtsauffassung des FG Düsseldorf im einzelnen darzulegen, wie das im Revisionsverfahren geschehen ist.
Soweit der Steuerpflichtige als beratender Ingenieur auftrat, wird die Vorentscheidung von der Tatsachenfeststellung der Vorinstanz getragen, daß die Auftraggeber den Steuerpflichtigen nicht nur mit der Beratung bei der Gesamtkonzeption, sondern auch mit der Ausführung der statischen Berechnungen, Zeichnungen und Pläne beauftragten und daß die persönliche Beratung des Steuerpflichtigen bei der Gesamtkonzeption im Verhältnis zum Gesamtumfang der übernommenen Arbeiten in den Hintergrund trat, während die schwierige Arbeit und viel Zeit erfordernde Anfertigung der statischen Berechnungen, Zeichnungen und Pläne Mitarbeitern übertragen war, auf deren richtige und vollständige Erledigung sich der Steuerpflichtige verließ. Die rechtliche Würdigung dieses Sachverhalts durch die Vorinstanz, der Steuerpflichtige sei zu einem großen Teil nur leitend tätig geworden, ohne dem Werk den Stempel seiner eigenverantwortlichen Tätigkeit aufzudrücken, ist nicht zu beanstanden. Es handelt sich um einen Grenzfall. Die Würdigung ist mit dem Begriff der eigenverantwortlichen Tätigkeit im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG 1961 noch vereinbar.
Wenn die Revisionsklägerin die Auffassung der Vorinstanz, die Ausführung der oft komplizierten statischen Berechnungen und Zeichnungen, die die Standfestigkeit und Tragfähigkeit des Bauwerks gewährleisten sollten, gebe dem Berufe des Statikers das Gepräge, mit der Behauptung angreift, daß diese Berechnungen und Zeichnungen lediglich die notwendigen Voraussetzungen für die persönliche Beratung des Kunden darstellten, so übersieht sie, daß es sich um Leistungen handelt, die jeweils erst nach der Festlegung der Grundkonzeption, also erst nach der persönlichen Beratung anfielen.
Es mag zutreffen, daß die Kunden zu dem Steuerpflichtigen kamen, weil sie seinen auf reicher Erfahrung gegründeten Rat schätzten und diesen von ihm persönlich erwarteten, daß es sie aber nicht interessierte, wer die Berechnungen und Zeichnungen ausführte. Nicht berechtigt ist aber die Annahme, es habe deshalb die Einschaltung der Mitarbeiter den freiberuflichen Charakter der Leistung im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG nicht beeinträchtigen können. In den Urteilen des BFH IV 373/60 U und IV 61/65 U, a. a. O., ist zwar betont worden, daß der Freiberufler, um eigenverantwortlich tätig zu werden, den Teil der Leistung selbst erbringen müsse, den sein Auftraggeber von ihm persönlich erwarte, deretwegen er sich an ihn gewendet habe. Daraus kann aber nicht gefolgert werden, daß der Freiberufler - wenn auch mit Billigung seiner Auftraggeber - die Ausführung eines überwiegenden Teils der insgesamt zu leistenden Tätigkeit freiberuflicher Art qualifizierten Angestellten übertragen darf, ohne daß dadurch die Leistung in ihrer Gesamtheit ihren freiberuflichen Charakter verlieren und gewerblichen Charakter annehmen kann. In den genannten Urteilen kommt deutlich zum Ausdruck, daß auch die von den Mitarbeitern verrichteten Arbeiten den Stempel der Eigenpersönlichkeit des Freiberuflers tragen müssen. Im Streitfall erstreckten sich die Aufträge auch auf die Anfertigung der Berechnungen und Zeichnungen. Dieser Teil der Leistung bildete seinem Inhalt nach Gegenstand der freiberuflichen Tätigkeit des Statikers. Sie setzte weitgehend eine Hochschul- oder Fachschulausbildung, verbunden mit eingehenden praktischen Erfahrungen voraus. Für diesen wesentlichen Teil der Gesamtleistung trug der Steuerpflichtige zwar die Verantwortung nach außen, aber nicht auf Grund persönlicher Mitwirkung. Dieser Teil empfing vielmehr seine individuelle Prägung durch den Leiter der jeweiligen Arbeitsgruppe. Diese auf tatsächlichem Gebiet liegende Würdigung der Vorinstanz begegnet keinen rechtlichen Bedenken und ist deshalb für den Senat bindend.
Die Überlegungen der Vorinstanz, inwieweit die Tätigkeit des Steuerpflichtigen schöpferischer Art war, sind entgegen der Meinung der Revision nicht von der Rechtsansicht geleitet, daß nur eine schöpferische Tätigkeit freiberuflicher Art im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG sein könne. Sie sind auch nicht für die Entscheidung der Vorinstanz maßgeblich gewesen; denn diese hat darauf abgestellt, in welchem Ausmaß der Steuerpflichtige an der Leistung, die den Auftraggebern erbracht wurde, mitwirkte.
Zur Tätigkeit als Prüfingenieur (§ 10 BauPrüfV) hat die Vorinstanz festgestellt, daß der Steuerpflichtige sich darauf beschränkte, die Beanstandungen seiner Mitarbeiter zu prüfen und an Hand der Konstruktion überschlägig festzustellen, ob das geplante Bauwerk den statischen Erfordernissen genügen könne. Es mag der Revision zugegeben werden, daß bei dieser Tätigkeit die Berufserfahrung von besonderer Wichtigkeit ist. Daraus folgt aber nicht die Unrichtigkeit der Feststellung der Vorinstanz, daß der Steuerpflichtige die nach § 10 BauPrüfV im einzelnen vorgeschriebenen Prüfungen nicht selbst vornahm, sondern seinen qualifizierten Angestellten übertrug und daß deshalb dieser wesentliche Teil der Prüftätigkeit der Eigenverantwortlichkeit des Steuerpflichtigen entbehrte. Ob die Arbeitsteilung sich im Rahmen des § 12 BauPrüfV hielt, hat die Vorinstanz zu Recht dahingestellt gelassen, da es sich nicht um die Anwendung dieser Vorschrift, sondern des Begriffs der eigenverantwortlichen Tätigkeit im § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG 1961 handelt.
Daß ein Prüfingenieur Prüfaufträge nur aus zwingenden Gründen ablehnen darf (§ 12 Abs. 2 BauPrüfV), worauf die Revisionsklägerin in der mündlichen Verhandlung hingewiesen hat, schließt die Erzielung gewerblicher Einkünfte nicht aus. Für die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr - nur dies Merkmal des Gewerbebegriffs kann berührt sein - kommt es nicht darauf an, ob sich der angesprochene Personenkreis an den sich zur Leistung anbietenden Gewerbetreibenden wenden muß, ebensowenig aber auch darauf, ob der Gewerbetreibende die Aufträge aus dem angesprochenen Personenkreis annehmen muß. Die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verlangt nur, daß die Leistungen jedem, der sie will, angeboten werden. Diese Voraussetzung ist gerade im Fall des Annahmezwangs erfüllt. Ein Annahmezwang kann allerdings ein Anzeichen dafür sein, daß öffentliche Gewalt ausgeübt wird und deshalb ein Hoheitsbetrieb vorliegt (§ 2 Abs. 2 GewStDV 1961). Dann muß aber nicht der Leistende, sondern der Leistungsempfänger als der Gewaltunterworfene dem Annahmezwang unterliegen. Außerdem war der Steuerpflichtige nicht als Behörde tätig, wenn er auch bei seiner Tätigkeit als Prüfingenieur eine öffentliche Aufgabe der Kreisverwaltungsbehörde erfüllte (§ 1 BauPrüfV). Die Wahrnehmung öffentlicher Aufgaben steht der Annahme eines Gewerbebetriebs nicht entgegen (vgl. Urteil des BFH I 157/63 U vom 30. November 1965, BFH 84, 97, BStBl III 1966, 36, mit weiteren Nachweisen).
Die Revision hat noch geltend gemacht, daß ein Ingenieur, der mit großen Objekten befaßt und deshalb auf qualifizierte Angestellte angewiesen ist, nicht deswegen schon als Gewerbetreibender betrachtet werden könne. Demgegenüber ist auf die Ausführungen im Urteil des BFH IV 61/65, a. a. O., hinzuweisen: "Durch die Hinzufügung der Eigenverantwortlichkeit hat das Gesetz zum Ausdruck gebracht, daß es grundsätzlich beim geschichtlich entstandenen Begriff des Freiberuflers verbleibt, dessen Tätigkeit durch den unmittelbaren, persönlichen und deshalb individuellen Einsatz sein besonderes Gepräge erhält. Diesen Charakter verliert die Tätigkeit aber in gleichem Maße, wie der unternehmerische und organisatorische Teil der Tätigkeit zunimmt und nicht mehr die eigene Leistung des Freiberuflers, sondern die Bereitstellung von anderen Kräften, die einen wesentlichen Teil der Tätigkeit übernehmen, in den Vordergrund tritt. Zwar mag auch in solchen Fällen ein Unternehmen weitgehend von der Persönlichkeit geprägt sein, die es ins Leben rief. Jedoch verselbständigt sich dieses Unternehmen mit wachsendem Umfang, so daß seine Leistungen nicht mehr als Leistungen des Leiters, sondern als solche des Unternehmens in Erscheinung treten. Dann liegt aber auch im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG keine Tätigkeit des Leiters, sondern des Unternehmens vor." Der erkennende Senat tritt diesen Ausführungen bei.
Fundstellen
Haufe-Index 68219 |
BStBl II 1968, 820 |
BFHE 1968, 468 |