Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Unternehmer, die ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr haben, dürfen eine anteilige Rückstellung für die zu zahlenden Weihnachtsgratifikationen des Bilanzjahres bilden, sofern sie sich der Zahlung wirtschaftlich nicht entziehen können.
Normenkette
EStG § 6 Abs. 1 Ziff. 3
Tatbestand
Das Finanzgericht hat die von der Bgin. gebildete Rückstellung für Weihnachtsgratifikationen zum 30. Juni 1958 anerkannt. Sein Urteil ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" (EFG) 1963 S. 349 veröffentlicht. Das Finanzgericht hat den folgenden Sachverhalt festgestellt: Die Bgin. zahlt auf Grund jahrelanger übung, wenn auch ohne ausdrücklichen Rechtsanspruch, ihren etwa 1 000 Betriebsangehörigen Weihnachtsgratifikationen, die bei den Arbeitern im Durchschnitt 2,5 v. H. des Jahresbruttolohnes und bei den Angestellten etwa ein Monatsgehalt betragen. Für die Weihnachtsgratifikation legt die Bgin. schon vorher laufend monatlich Beträge auf einem besonderen Sparbuch an. Im Streitjahr wies dieses Sparbuch wie in den Vorjahren am Bilanzstichtag vom 30. Juni 1958 etwa den in der Bilanz zurückgestellten Betrag aus.
Das Finanzgericht führte aus, nach den Grundsätzen der dynamischen Bilanzlehre und den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung seien Aufwendungen dem Wirtschaftsjahr zuzurechnen, zu dem sie wirtschaftlich gehörten (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 222/56 U vom 22. Mai 1958, BStBl 1958 III S. 333, Slg. Bd. 67 S. 160). Bisher habe sich in der Frage, ob Weihnachtsgratifikationen Aufwand des ganzen Kalenderjahres oder Aufwand des Weihnachtsmonats seien, noch keine einheitliche Auffassung gebildet. In solchen Fällen sei der Ansicht der Unternehmer Rechnung zu tragen. Weihnachtsgratifikationen seien anders zu beurteilen als künftige Jubiläumszuwendungen, für die der Bundesfinanzhof im Urteil I 160/59 U vom 19. Juli 1960 (BStBl 1960 III S. 347, Slg. Bd. 71 S. 264) keine Rückstellungen zugelassen habe; denn bei Jubiläumszuwendungen sei nicht vorauszusehen, ob sie später auch tatsächlich gezahlt würden. Bei Weihnachtsgratifikationen sei dagegen im allgemeinen am Bilanzstichtag zu erkennen, daß sie kurzfristig anfielen; auch lasse sich der Wert der Verpflichtungen klar übersehen. Der Aufwand sei auch hier leicht abgrenzbar, da die Gratifikationen nach bestimmten Sätzen bemessen würden. Dadurch, daß die Bgin. monatlich Beträge auf einem besonderen Sparkonto ansammle, gebe sie zu erkennen, daß sie mit der Auszahlung zu Weihnachten fest rechne. Es komme nicht darauf an, ob eine rechtsverbindliche Zusage für die Gratifikation vorliege oder ob sie freiwillig gewährt werde; denn die Bgin. könne sich der Zahlung keinesfalls entziehen.
Mit der Rb. rügt der Vorsteher des Finanzamts unrichtige Rechtsanwendung. Er trägt besonders vor, der Anspruch auf Weihnachtsgratifikationen entstehe erst zum Weihnachtsfest. Aber auch wenn man der Auffassung des Finanzgerichts folgen wollte, so habe das Finanzgericht doch übersehen, daß vor Weihnachten ausscheidende Arbeitnehmer keine Weihnachtsgratifikationen mehr erhielten und daß mindestens insoweit keine Rückstellung gebildet werden könne.
Entscheidungsgründe
Die Rb. ist nicht begründet.
Das Finanzgericht folgt im wesentlichen den Grundsätzen des Urteils des Bundesfinanzhofs I 13/52 U vom 1. April 1952 (BStBl 1952 III S. 143, Slg. Bd. 56 S. 365), in dem entschieden ist, daß Unternehmer nicht verpflichtet waren, in der DM-Eröffnungsbilanz (DMEB) Rückstellungen für künftige Weihnachtsgratifikationen zu bilden. Der I. Senat hat dabei ausgeführt, daß sich in der Frage, ob Weihnachtsgratifikationen zusätzlicher Arbeitslohn oder freiwillige Gaben der Arbeitgeber seien, noch keine einheitliche Auffassung gebildet habe. Wenn für beide Ansichten beachtliche wirtschaftliche Gesichtspunkte sprächen, so müsse es dem Ermessen des Kaufmanns überlassen bleiben, welcher Ansicht er sich anschließe. Diese Auffassung hat der I. Senat auch in dem Urteil I 96/62 U vom 1. Juli 1964 (BStBl 1964 III S. 480) bestätigt. Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs hat im Urteil IV 396/60 S vom 7. November 1963 (BStBl 1964 III S. 123) den Unternehmern gestattet, für künftige Urlaubsgelder bei abweichendem Wirtschaftsjahr Rückstellungen für die nach dem Bilanzstichtag fälligen Urlaubsgelder zu bilden.
Der Senat tritt der Rechtsprechung des I. und IV. Senats bei. Aufgabe der Rechnungsabgrenzung ist es, Aufwand und Ertrag eines Wirtschaftsjahres periodengerecht darzustellen. Ein Aufwand ist grundsätzlich ohne Rücksicht auf den Zeitpunkt der Fälligkeit dem Wirtschaftsjahr zuzurechnen, zu dem er wirtschaftlich gehört. Im allgemeinen steht es dem Kaufmann frei, bei mehreren möglichen Bilanzierungsmethoden sich für eine von ihnen zu entscheiden, wenn sich für die mehreren Methoden gute Gründe finden lassen.
Wesentlich ist dabei nur, daß der Kaufmann bei einer einmal angewandten Methode auch in Zukunft bleibt und nicht durch willkürlichen Wechsel in der Bilanzierung Verzerrungen des Bilanzbildes hervorruft. Weihnachtsgratifikationen sind infolge der Entwicklung der Verhältnisse praktisch ein zusätzlicher Arbeitslohn geworden und haben in der Wertung des Unternehmers nicht den Charakter freiwilliger Gaben zum Festtag. Die Unternehmer können sich der Zahlung von Weihnachtsgratifikationen vor allem dann nicht entziehen, wenn sie solche bisher regelmäßig gezahlt haben und wenn nicht außergewöhnliche Verhältnisse, z. B. hohe Verluste des Unternehmens, die Einstellung der Zahlungen rechtfertigen. Angesichts dieser wirtschaftlichen Situation kommt es nicht darauf an, ob und in welcher Form die Unternehmer bei wiederkehrender Zahlung von Weihnachtsgratifikationen nach den Grundsätzen des Arbeitsrechts die Entstehung einer rechtlichen Verpflichtung für die Zukunft ausschließen können und ob die Bgin. von solchen rechtlichen Möglichkeiten wirksam Gebrauch gemacht hat. Daß es sich im Streitfall um zusätzlichen Arbeitslohn handelt, kommt im Streitfall besonders dadurch zum Ausdruck, daß ein bestimmter Satz des Jahreslohns als Weihnachtsgratifikation gezahlt wurde. Sie gilt die Arbeitsleistung des ganzen Kalenderjahres zusätzlich ab. Geht man davon aus, so bildete, da die Bgin. abweichend vom Kalenderjahr ihre Bücher abschließt, die zu Weihnachten, also am Ende des Kalenderjahres, fällige Weihnachtsgratifikation einen Aufwand, der sich auf das ganze Kalenderjahr verteilt. Unter diesen Umständen ist der Bgin. nicht zu versagen, im Interesse richtiger Periodenabgrenzung eine entsprechende Rückstellung zu bilden, gleichviel, ob sie zur Zahlung der Weihnachtsgratifikationen arbeitsrechtlich verpflichtet war.
Die Rüge des Finanzamts, daß die von der Bgin. gebildete Rückstellung zu hoch sei, weil nicht berücksichtigt war, daß ausscheidende Arbeitnehmer keine Weihnachtsgratifikationen erhielten, greift nicht durch. Das Finanzamt macht das erstmalig im Rechtsbeschwerdeverfahren geltend. Die Bgin. trägt demgegenüber vor, daß die Zahl ihrer Arbeitnehmer nur unwesentlich schwankte. Der Senat ist der Auffassung, daß das Finanzgericht ohne entsprechende Anregung der Beteiligten keinen Anlaß hatte, der Frage der Fluktuation von Amts wegen nachzugehen, da offensichtlich der Wechsel nicht so von wesentlicher Bedeutung war, daß er die Höhe der Rückstellung wesentlich beeinflussen konnte. Eine Verletzung der amtlichen Aufklärungspflicht liegt deshalb nicht vor.
Fundstellen
Haufe-Index 411326 |
BStBl III 1964, 554 |
BFHE 1965, 220 |
BFHE 80, 220 |
BB 1964, 1204 |
DB 1964, 1575 |
DStR 1964, 590 |