Frotscher/Drüen, GewStG § 9 Kürzungen / 5.4 Höhe der Beteiligung

Rz. 134

Die Beteiligung muss ab dem Ez 2008 mindestens 15 % am Grund- oder Stammkapital betragen und zum Betriebsvermögen gehören. Die Mindestbeteiligungsquote ist auf die kapitalmäßige Beteiligung an der Gesellschaft zu beziehen.^[1] Zumeist wird die Beteiligung in Aktien oder Geschäftsanteilen bestehen. Zu berücksichtigen sind aber auch verbriefte und unverbriefte Genussrechte, sofern sie Gesellschafterrechte verkörpern, mit denen ein Recht am Gewinn und am Liquidationserlös verbunden ist.^[2] Die Berücksichtigung erfolgt substitutiv, nicht additiv.^[3] Anwartschaften i. S. d. § 17 Abs. 1 S. 3 EStG oder Bezugsrechte sind irrelevant.^[4] Nicht maßgeblich ist, ob die Anteile voll eingezahlt sind oder nicht. Die durch Gesetz v. 14.8.2008^[5] erfolgte Erhöhung der Mindestbeteiligungsquote von 10 % auf 15 % ist verfassungsgemäß.^[6]

Rz. 135

Anteile i. S. d. § 9 Nr. 2a GewStG sind nur solche Anteile, die eine Beteiligung am Gesellschaftsvermögen und am Gewinn und Verlust begründen.^[7] Allein eine Beteiligung am Gewinn und Verlust reicht nicht aus. Maßgebend ist die kapitalmäßige Beteiligung. Die Zahl der Stimmrechte ist ohne Bedeutung. Daher sind auch Stammanteile und Vorzugsanteile ohne Stimmrecht zu berücksichtigen.^[8] Auszugehen ist vom Nennwert der Anteile. Eigene Anteile, die die Gesellschaft, an der die Beteiligung gehalten wird, hält, bleiben bei der Berechnung des Grund- oder Stammkapitals und der gehaltenen Beteiligung unberücksichtigt.^[9]

Rz. 136

Bei der Ermittlung der Beteiligungshöhe sind Gesellschafterdarlehen nicht zu berücksichtigen. Sie stellen keine Beteiligung am Grund- oder Stammkapital dar. Dies gilt allerdings nicht für Gesellschafterdarlehen, die als verdeckte Stammeinlagen anzusehen sind.^[10] Bei ihnen steht der Bezug zur Kapitalausstattung der Kapitalgesellschaft im Vordergrund. Sie sind dem Stammkapital hinzuzurechnen.^[11] Maßgebend für die Abgrenzung ist die ertragsteuerliche Rechtslage.^[12]

Rz. 136a

Eine Beteiligung als stiller Gesellschafter ist mangels Beteiligung am Grund- oder Stammkapital bei der Ermittlung der Beteiligungshöhe nicht zu berücksichtigen.^[13]

Rz. 137

Für die Prüfung der Mindestbeteiligungshöhe sind im Gesamthands- und im jeweiligen Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter gehaltene Anteile zusammenzurechnen.^[14] Das gilt auch dann, wenn die Anteile ausschließlich im Sonderbetriebsvermögen gehalten werden. Vergleichbares gilt für die Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft nicht.^[15] Ebenso reicht es aus, wenn ein Organträger nur mit den zusammengerechneten Beteiligungen seiner Organgesellschaften die Mindestbeteiligungshöhe erreicht.^[16] Dies beruht darauf, dass Organgesellschaften als Betriebsstätten des Organträgers gelten.

Rz. 138

§ 9 Nr. 2a GewStG verlangt keine unmittelbare Beteiligung. Ausreichend ist eine mittelbare Beteiligung.^[17] Die Beteiligungsvoraussetzungen liegen z. B. auch dann vor, wenn die Beteiligung über einen Treuhänder gehalten wird oder wenn an einer Gesellschaft, die ihrerseits die Voraussetzungen nach § 9 Nr. 2a GewStG erfüllt, eine Beteiligung in ausreichendem Maße besteht.

Rz. 139

Ist – wie z. B. bei Kreditanstalten des öffentlichen Rechts – ein Grund- oder Stammkapital nicht vorhanden, ist nach § 9 Nr. 2a S. 2 GewStG die Beteiligung an dem Vermögen bzw. bei Genossenschaften die Beteiligung an der Summe der Geschäftsguthaben maßgebend. Geschäftsguthaben sind die auf die statutenmäßigen Geschäftsanteile der Genossen geleisteten Anzahlungen und gutgeschriebenen Gewinne, vermindert um etwaige Abhebungen und Verluste, soweit nicht der so ermittelte Betrag den Geschäftsanteil übersteigt.

Rz. 140

Die Beteiligung von mindestens 15 % muss zu Beginn des Ez bestanden haben. Es gilt das strenge Stichtagsprinzip. Maßgebend sind die Verhältnisse jeweils zum 1.1. Beginnt die GewSt-Pflicht des Unternehmens erst im Lauf des Ez, ist der Zeitpunkt des Beginns der Steuerpflicht maßgebend.^[18] Änderungen vor und nach diesem Zeitpunkt sind irrelevant.^[19] Auch muss sich die Beteiligung zum maßgebenden Stichtag im Betriebsvermögen befinden.^[20] Geltung hat das Stichtagsprinzip grundsätzlich auch im Rahmen von Umwandlungen.^[21] Maßgebend insoweit sind die Verhältnisse beim übernehmenden Rechtsträger.^[22] Dies gilt regelmäßig auch dann, wenn die Voraussetzungen insoweit beim Anteilseigner des übertragenden Rechtsträgers erfüllt sind.

Rz. 140a

Bei rückwirkenden Umwandlungen im Rahmen von § 2 UmwStG ist zu differenzieren. Wirkt die Verschmelzung der Untergesellschaft auf eine andere Kapitalgesellschaft auf den steuerlichen Übertragungsstichtag zurück und vermittelt die Verschmelzung der Obergesellschaft die notwendige Beteiligungsquote, kann dies zur Anwendung von § 9 Nr. 2a GewStG führen.^[23] Entsprechendes gilt auch, wenn es sich bei der Obergesellschaft um eine Personengesellschaft handelt oder wenn eine andere Kapitalgesellschaft auf die Untergesellschaft verschmolzen wird.^[24] Bei rückwirkender Verschmelzung der Untergesellschaft auf den bisherigen Anteilseigner führt die...