Frotscher/Geurts, EStG § 40 Pauschalierung der Lohnsteue ... / 2.3 Pauschalierung bei Nacherhebung von LSt (Abs. 1 S. 1 Nr. 2)

Rz. 9

Nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ist die Pauschalierung zulässig, wenn in einer größeren Zahl von Fällen LSt nachzuerheben ist, weil der Arbeitgeber die LSt nicht vorschriftsmäßig einbehalten hat.

Dieser Pauschalierungstatbestand hat seinen wesentlichen Anwendungsbereich bei einer LSt-Außenprüfung, wenn Fehler im LSt-Abzug festgestellt werden. Die Anwendung der Vorschrift ist aber nicht auf Feststellungen durch die LSt-Außenprüfung beschränkt. Stellt der Arbeitgeber selbst Fehler beim LSt-Abzug fest, kann er ebenfalls die Pauschalierung wählen. Im Einzelnen hat der Arbeitgeber bei Fehlern im LSt-Abzug folgende Wahlmöglichkeiten:

• Er kann die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG wählen.
• Er kann den LSt-Abzug nach § 41c Abs. 1 Nr. 2 EStG ändern.
• Er kann die Haftung für die nicht einbehaltene LSt nach § 42d EStG in Kauf nehmen.

Rz. 10

Die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG erfüllt die Funktion eines Auffangtatbestands für jede Art der nicht vorschriftsmäßigen Einbehaltung von LSt. Es kommt nicht darauf an, ob sich die nicht vorschriftsmäßige Einbehaltung von LSt auf laufenden Arbeitslohn oder auf sonstige Bezüge bezieht. Ebenso ist es ohne Bedeutung, ob der Fehler individuell ermittelte LSt oder pauschal erhobene LSt betrifft. § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG greift sowohl bei fehlerhaftem LSt-Abzug ein (z. B. bei fehlerhafter Bewertung von Sachbezügen) als auch dann, wenn der LSt-Abzug unterblieben ist. Er ist auch anwendbar bei Lohnzahlungen durch Dritte, wenn der Arbeitgeber zur Einbehaltung und Abführung der LSt verpflichtet war (§ 38 EStG Rz. 39).

Voraussetzung für die Pauschalierung ist immer, dass die Nichteinbehaltung der LSt vorschriftswidrig war. Die Pauschalierung kommt daher nur für solche Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit in Betracht, die nach § 38 Abs. 1 EStG dem LSt-Abzug unterliegen.^[1]

Nimmt der Arbeitgeber den LSt-Abzug entsprechend einer wirksamen LSt-Anrufungsauskunft nach § 42e EStG vor, so ist das FA an die erteilte Anrufungsauskunft auch dann gebunden, wenn diese materiell fehlerhaft ist. Der Arbeitgeber handelt daher nicht vorschriftswidrig, wenn er in Übereinstimmung mit der Anrufungsauskunft den LSt-Abzug unterlässt oder zu niedrig durchführt.^[2] Eine Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ist in diesem Fall auch dann nicht zulässig, wenn ihr der Arbeitgeber nach einer LSt-Außenprüfung zustimmt.^[3] Ein vorschriftswidriger LSt-Abzug liegt auch vor, wenn der Arbeitgeber die LSt unzulässig pauschaliert hat, die pauschale Erhebung der LSt also dem Grunde nach fehlerhaft war, etwa weil die Tatbestandsvoraussetzungen nicht vorlagen bzw. Pauschalierungsgrenzen überschritten wurden. Die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ist daher möglich bei unzulässiger Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, § 40 Abs. 2 EStG, § 40a EStG und § 40b EStG. Sie kommt dagegen für die Korrektur eines Fehlers innerhalb einer an sich zulässigen Pauschalierung nicht in Betracht; dieser Fehler ist durch Änderung des Pauschalierungsbescheids bzw. der LSt-Anmeldung zu korrigieren.

Rz. 11

Ebenso wie die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG ("sonstige Bezüge") setzt auch die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG voraus, dass eine größere Zahl von Fällen vorliegt (Rz. 6).

Der Tatbestand des § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG enthält keine Betragsgrenze; die Pauschalierung ist also zulässig unabhängig von der Höhe des Arbeitslohns pro Arbeitnehmer, der von der Pauschalierung erfasst werden soll. An sich ermöglicht dies eine Umgehung der Grenze für die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, indem der LSt-Abzug für die über die Grenze hinausgehenden Beträge unterlassen und dann insoweit die Pauschalierung nach § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG beantragt wird. Da die Pauschalierung aber vom Betriebsstätten-FA zugelassen werden muss (Rz. 47ff.), kann ein Missbrauch verhindert werden.

Rz. 12

Der Tatbestand des § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG enthält, anders als § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, keine Begrenzung auf den in einem bestimmten Kj. zugeflossenen Arbeitslohn. Die Pauschalierung kann also kalenderjahrunabhängig für alle festgestellten Fehler im LSt-Abzug erfolgen. Für die pauschale LSt kommt es also nicht darauf an, in welchem Kj. die lohnsteuerpflichtigen Bezüge zugeflossen sind.^[4]

[1] BFH v. 10.5.2006, IX R 82/98, BStBl II 2006, 669, BFH/NV 2006, 1569.

[2] BFH v. 20.3.2014, VI R 43/13, BFH/NV 2014, 1150.

[3] BFH v. 16.11.2005, VI R 23/02, BStBl II 2006, 210, BFH/NV 2006, 668; FG Düsseldorf v. 15.4.2008, 10 K 3840/04 AO, EFG 2008, 1290, Haufe-Index 2011124.

[4] BFH v. 5.11.1982, VI R 219/80, BStBl II 1983, 91.