Frotscher/Geurts, EStG § 4d Zuwendungen an Unterstützung ... / 3.4.3.2 Sonderregelung

Rz. 77

Das Trägerunternehmen hat das Wahlrecht, anstelle der regulären Zuwendungsberechnung unter Einbeziehung der über 23-jährigen Leistungsanwärter die zulässigen Zuwendungen nur unter Einbeziehung der über 50-jährigen Leistungsanwärter unter Anwendung einer anderen Bemessungsgrundlage, nämlich nach dem durchschnittlichen tatsächlichen Leistungsaufwand der Kasse im Wirtschaftsjahr, zu ermitteln. Die Regelung soll im Interesse des Stpfl. einer einfacheren Handhabung dienen (Höfer, BetrAVG, Bd. II, Rz. 1136).

Rz. 78

Der durchschnittliche Leistungsaufwand ist nach den Verhältnissen im Wirtschaftsjahr der Unterstützungskasse zu berechnen, denn es ist eine auf ihr Rechenwerk bezogene Größe zu ermitteln. Weichen die Wirtschaftsjahre von Trägerunternehmen und Unterstützungskasse voneinander ab, so sind der Berechnung des im Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens zulässigen Zuwendungshöchstbetrags die Verhältnisse des zuvor beendeten Wirtschaftsjahrs der Unterstützungskasse zugrunde zu legen. In die Durchschnittsberechnung sind nur die an die eigenen (ehemaligen) Arbeitnehmer und gleichgestellten Personen i. S. d. Vorschrift erbrachten lebenslang laufenden Leistungen einzubeziehen. Die Art der Durchschnittsberechnung ist im Gesetz nicht festgelegt. Da die Leistungsgewährungen unterjährig beginnen und enden können, wird die Durchschnittsberechnung dies durch Gewichtung berücksichtigen müssen (R 4d Abs. 4 S. 10f. EStR 2012).

Rz. 79

Ebenfalls nicht gesetzlich festgelegt ist die Art der Durchschnittsberechnung, wenn eine Kasse für Gruppen von Leistungsempfängern unterschiedliche Leistungsarten – Altersversorgung mit/ohne Hinterbliebenen- und/oder Invaliditätsversorgung, nur Hinterbliebenen- und/oder Invaliditätsversorgung – gewährt oder mehrere Kassen mit unterschiedlichen Leistungsspektren für unterschiedliche Personengruppen existieren. Hierbei kann es zu erheblichen Unterschieden kommen, je nachdem, ob der Durchschnitt für jede Leistungsart getrennt oder ein Gesamtdurchschnitt gebildet wird, wie die folgende Berechnung zeigt. Die Berechnung ist der Übersicht halber auf jeweils einen Leistungsempfänger (LE) bzw. Leistungsanwärter (LA) pro Leistungsart – Altersversorgung (AV), Hinterbliebenenversorgung (HV) bzw. Invaliditätsversorgung (IV) – beschränkt.

	beim Trägerunternehmen sind vorhanden	jährlicher Leistungsaufwand der Kasse je Leistungsart in EUR	durchschnittlicher Leistungsaufwand der Kasse pro Leistungsart in EUR	Leistungsfaktor	Zuwendung in EUR	Gesamtzuwendungen in EUR	Differenz in EUR und in % (von unten)
bei Durchschnittsberechnung pro Leistungsart	1 LE AV	1.000	1.000	25 %	250	280	47,50
	1 LE HV	500	500	6 %	30
bei Gesamtdurchschnittsberechnung	1 LE AV	1.000	1.500 : 2 = 750	25 %	187,50	232,50	20 %
	1 LE HV	500		6 %	45

Die Differenz von 47,50 EUR oder 20 % (von unten) erhöht sich auf 30 %, wenn sich die Differenz der Kassenleistungsarten pro Leistungsempfänger von 1 : 2^[1] auf 1 : 3^[2] erhöht.

bei Durchschnittsberechnung pro Leistungsart	1 LE AV	1.500	1.500	25 %	375	405	96
	1 LE HV	500	500	6 %	30
bei Gesamtdurchschnittsberechnung	1 LE AV	1.500	2.000 : 2 = 1.000	25 %	250	310	30 %
	1 LE HV	500		6 %	60

Der Unterschied vergrößert sich, wenn sich das Verhältnis der Angehörigen der beiden Gruppen zugunsten der geringer Versorgten verschiebt, weil sich der Durchschnitt bei der Gesamtdurchschnittsberechnung verringert:

bei Durchschnittsberechnung pro Leistungsart	1 LE AV	1.500	1.500	25 %	375	435	126,67
	2 LE HV	500	1.000	6 %	60
bei Gesamtdurchschnittsberechnung	1 LE AV	1.500	2.500 : 3 = 833,33	25 %	208,33	308,33	41 %
	2 LE HV	1.000		2 × 6 %	100

Rz. 80

R 4d Abs. 4 S. 9 EStR 2012 lässt die günstigere Durchschnittsberechnung nach Leistungsart-Gruppen zu. Unter Berücksichtigung der vom Gesetz grundsätzlich gewollten Segmentierung (Rz. 61) ist nicht nur zwischen den gesetzlich in § 4d Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b Doppelbuchst. aa und bb EStG vorgesehenen Unterscheidungen nach "nur Invaliditätsversorgung" und "nur Hinterbliebenenversorgung" einerseits sowie Altersversorgung andererseits zu unterscheiden. Vielmehr ist für jede von der Kasse erbrachte unterschiedliche Leistungsart ein eigener Durchschnitt zu berechnen, also etwa auch für Altersversorgung mit bzw. ohne zusätzliche Invaliditäts- und/oder Hinterbliebenenversorgung.^[3]

Rz. 81

Die nach früherer Gesetzeslage vor 1992 für anlaufende Unterstützungskassen, die noch keine Leistungen erbringen, vorgesehene Sonderregelung für eine fiktive Errechnung eines Durchschnittsbetrags ist entfallen. Für solche Kassen führt die Sonderregelung folglich nicht zu Zuwendungsbeträgen.

[1] 500 EUR zu 1.000 EUR.

[2] 500 EUR zu 1.500 EUR.

[3] Höfer, BetrAVG, Bd. II, Rz. 1160ff.