Frotscher/Geurts, EStG § 4h Betriebsausgabenabzug für Zi ... / 3.4 Vortrag des verrechenbaren EBITDA

Rz. 53d

Wird das in einem Wirtschaftsjahr vorhandene verrechenbare EBITDA nicht ausgenutzt, ist es nach § 4h Abs. 1 S. 3 EStG in die folgenden 5 Wirtschaftsjahre vorzutragen ("EBITDA-Vortrag"). Die Höhe des EBITDA-Vortrags ermittelt sich aus den um die Zinserträge verminderten Zinsaufwendungen ("Nettozinsaufwendungen") des laufenden Wirtschaftsjahrs zuzüglich dem noch nicht verfallenen EBITDA-Vortrag der Vorjahre. Bei dem Begriff der "Nettozinsaufwendungen" handelt es sich um eine Legaldefinition, die für alle Absätze des § 4h EStG gültig ist. "Verrechenbares EBIDTA" ist nach § 4h Abs. 1 S. 2 EStG 30 % des EBITDA des laufenden Wirtschaftsjahrs zuzüglich des verrechenbaren EBITDA der vorangegangenen 4 Wirtschaftsjahre. Das vorzutragende verrechenbare EBIDTA besteht daher aus zwei Komponenten, nämlich aus 30 % des EBITDA des laufenden Wirtschaftsjahrs und aus dem nicht ausgenutzten verrechenbaren EBIDTA der vorangegangenen 4 Wirtschaftsjahre.

Das EBITDA des fünften vorangegangenen Wirtschaftsjahres verfällt. Der EBITDA-Vortrag soll innerhalb des Zeitraums von 5 Jahren eine "Glättung" des Zinsabzugs ermöglichen. Die Regelung kann ihren Zweck aber dann nicht erfüllen, wenn ein EBITDA-Vortrag besteht und das EBITDA eines Wirtschaftsjahrs wegen eines Verlustes negativ ist. In diesem Fall wird der Zinsaufwand mit dem vorgetragenen EBITDA verrechnet; das hat aber nur zur Folge, dass sich der vorzutragende Verlust erhöht. Der EBITDA-Vortrag wird also verbraucht, obwohl es nicht zu einer Steuerentlastung kommt, sondern nur zu einer Verlagerung des Zinsaufwands vom Zinsvortrag in den Verlustvortrag.^[1] Diese Folge ist nach dem Gesetzeswortlaut unvermeidbar. Vorgetragen werden kann nur das nicht ausgenutzte verrechenbare EBITDA. Nicht ausgenutzt ist das verrechenbare EBITDA eines Wirtschaftsjahrs insoweit, als es den Zinssaldo eines Wirtschaftsjahrs (Zinsaufwendungen minus Zinserträge) übersteigt. Der Zinssaldo eines Wirtschaftsjahrs wird also in einem ersten Schritt mit dem verrechenbaren EBITDA des gleichen Wirtschaftsjahrs verrechnet. Vorgetragen wird weiter das nicht ausgenutzte verrechenbare EBITDA der Vorjahre. Nicht ausgenutzt ist dieses verrechenbare EBITDA, soweit es weder in den Vorjahren noch im laufenden Wirtschaftsjahr mit dem Zinssaldo verrechnet werden konnte. Der EBITDA-Vortrag errechnet sich daher aus der Summe des noch nicht ausgenutzten verrechenbaren EBITDA des laufenden Wirtschaftsjahrs und des nicht ausgenutzten verrechenbaren EBITDA der Vorjahre, soweit die Vortragsfrist von 5 Jahren noch nicht abgelaufen ist. Dieser Vortrag wird gesondert festgestellt.

Rz. 53e

Für den EBITDA-Vortrag haben jedoch noch zwei Korrekturen zu erfolgen. Nach § 4h Abs. 1 S. 3 Halbs. 2 EStG entsteht kein EBITDA-Vortrag für Wirtschaftsjahre, in denen die Zinsaufwendungen die Zinserträge nicht übersteigen.^[2] Hierbei handelt es sich um eine Klarstellung, da in diesem Fall das EBITDA des jeweiligen Wirtschaftsjahrs mit den Zinserträgen verrechnet wurde, insoweit also kein EBITDA-Vortrag entstehen kann.

Ebenfalls in § 4h Abs. 1 S. 3 Halbs. 2 EStG ist bestimmt, dass ein nicht genutztes verrechenbares EBITDA eines laufenden Wirtschaftsjahrs nicht vorgetragen werden darf, wenn ein uneingeschränkter Zinsabzug möglich war, weil die Ausnahmetatbestände des § 4h Abs. 2 EStG eingreifen. In diesem Fall wird der Zinsabzug ermöglicht, ohne dass ein verrechenbares EBITDA genutzt wird. Im Gegenzug soll dieses EBITDA dann verfallen, also nicht vorgetragen werden können. Rechtsgrund für die Regelung ist, dass eine doppelte Begünstigung durch die Ausnahmeregelungen des Abs. 2 und den EBITDA-Vortrag verhindert werden soll. Diese Regelung erfasst diejenigen Fälle, in denen ein uneingeschränkter Zinsabzug möglich ist, weil der Zinssaldo gem. § 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. a EStG weniger als 3 Mio. EUR beträgt, weil der Betrieb nach § 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. b EStG nicht oder nur anteilsmäßig zu einem Konzern gehört bzw. der Stpfl. keiner Person i. S. d. § 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. b EStG nahesteht oder weil der Escape-Nachweis nach § 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. c EStG geführt werden konnte. Der Verfall des verrechenbaren EBITDA des laufenden Jahrs tritt aber nur ein, wenn der Zinsabzug gerade auf den genannten Vorschriften beruht. Er greift nicht ein, wenn die Zinsen abzugsfähig sind, weil sie die Zinseinnahmen nicht übersteigen, oder wenn in einem Jahr überhaupt keine Zinsen angefallen sind. In diesen Fällen ist das verrechenbare EBITDA in voller Höhe vortragsfähig.^[3]

§ 4h Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG, dessen Anwendung das Entstehen eines EBITDA-Vortrags ausschließen würde, setzt nach seinem Wortlaut voraus, dass die Zinsaufwendungen die Zinserträge übersteigen. Sind die Zinsaufwendungen abzugsfähig, weil sie geringer sind als die Zinserträge, oder sind überhaupt keine Zinsaufwendungen angefallen, ist die Regelung des Abs. 2 nicht angewendet worden, kann also das Entstehen eines EBITDA-Vortrags nicht ausschließen. Weder der Fall, dass die Zinserträge die Zinsaufwend...