Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 181 Verfahrensvorschriften für ... / 2.2 Verpflichtung zur Feststellungserklärung, Abs. 2

Rz. 13

§ 181 Abs. 2 AO enthält besondere Bestimmungen zur Pflicht zur Abgabe der Feststellungserklärungen. Die Pflicht zur Abgabe einer Erklärung zur Feststellung der Einheitswerte bzw. Grundsteuerwerte^[1] ist nicht in Abs. 2 geregelt, sondern in § 28 BewG für die Einheitswerte und in § 228 BewG für die Grundsteuerwerte. Danach hat derjenige, dem die wirtschaftliche Einheit zuzurechnen ist, eine Erklärung abzugeben; die Vorschrift entspricht daher § 181 Abs. 2 AO.

§ 181 Abs. 2 S. 1 AO enthält für alle gesonderte Feststellungen den Grundsatz, dass die Erklärung zur Feststellung von demjenigen abzugeben ist, dem der Gegenstand der Feststellung mit steuerlicher Wirkung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Verpflichtet ist daher bei der einheitlichen Feststellung nicht die Personenvereinigung, sondern im Grundsatz jeder einzelne Beteiligte.^[2] Diese Regelung gilt für alle gesonderten Feststellungen, also sowohl einheitliche Feststellungen als auch solche, die nicht einheitlich erfolgen, weil nur eine Person Feststellungsbeteiligter ist. Danach sind nicht erklärungspflichtig diejenigen Personen, deren Beteiligung durch den Feststellungsbescheid verneint wird (negativer Feststellungsbescheid). Für diese Personen kann eine Feststellungserklärungspflicht nur durch Aufforderung nach § 149 Abs. 1 S. 2 AO begründet werden. Das Anknüpfen der Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung an die steuerliche Zurechnung des Gegenstands der Feststellung kann dann zu einem Zirkel führen, wenn durch das Feststellungsverfahren gerade ermittelt und entschieden werden soll, wem der Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist. Dann ist die Erklärungspflicht als Voraussetzung des Feststellungsverfahrens abhängig von dem Ausgang dieses Verfahrens. Im Zweifel ist die Erklärungspflicht in diesen Fällen durch Aufforderung nach § 149 Abs. 1 S. 2 AO zu begründen.

Die Erklärungspflicht besteht auch für diejenigen, die am Gegenstand der Feststellung nur teilweise, auch nur ganz geringfügig, beteiligt sind.

Für einige Fälle der gesonderten Feststellung enthält § 181 Abs. 2 S. 2 Nr. 1–4 AO nähere Regelungen.

Rz. 13a

§ 181 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 AO betrifft nur Feststellungen nach § 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Buchst. a AO, also nur einheitliche Feststellungen. Die Vorschrift ist durch Gesetz v. 22.12.2023^[3] neu gefasst, indem unterschiedliche Regelungen für die Feststellungserklärung einer rechtsfähigen Personenvereinigung (Buchst. a) und einer nicht rechtsfähigen Personenvereinigung (Buchst. b) geschaffen wurden. Dabei entspricht die Regelung für nicht rechtsfähige Personenvereinigungen in Buchst. b der bisherigen Regelung, während die Regelung für rechtsfähige Personenvereinigungen in Buchst. a leicht abgeändert wurde.

Die Neuregelung gilt nach Art. 97 § 39 Abs. 1 EGAO erstmals für Feststellungserklärungen, die nach dem 31.12.2023 einzureichen sind. Es kommt also auf den Zeitpunkt an, zu dem die Feststellungserklärung nach der gesetzlichen Regelung des § 149 AO einzureichen sind. Für eine Feststellungserklärung, die danach bis zum 31.12.2023 einzureichen war, tatsächlich aber erst nach dem 31.12.2023 eingereicht wird, gilt daher noch das bisherige Recht.

Es gilt daher folgender zeitlicher Anwendungsbereich:

• Für Feststellungserklärungen, die bis zum 31.12.2023 einzureichen waren, gilt für alle Rechtsformen das bisherige Recht. Dieses Recht ist gleichlautend mit der neuen Regelung in § 181 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 Buchst. b AO. Vgl. dazu Rz. 14.
• Für Feststellungserklärungen, die nach dem 31.12.2023 einzureichen sind, gilt für rechtsfähige Personenvereinigungen § 181 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 Buchst. a AO. Hierzu Rz. 13b.
• Für Feststellungserklärungen der nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und in sonstigen Fällen, die nach dem 31.12.2023 einzureichen sind, gilt § 181 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 Buchst. b AO. Diese Regelung entspricht dem bisherigen § 181 Abs. 2 S. 2 AO; vgl. dazu Rz. 14.

Für rechtsfähige Personenvereinigung enthält Art. 97 § 39 EGAO für die Jahre 2024 und 2025 eine Übergangsregelung. Hierzu Rz. 13b.

Rz. 13b

Die Feststellungserklärung bei rechtsfähigen Personenvereinigungen hat nach § 181 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 Buchst. a AO in erster Linie die Personengemeinschaft selbst abzugeben. Rechtsfähig sind die in § 14a Abs. 2 Nr. 2, 3 AO aufgeführten Personengesellschaften. Innerhalb der Personenvereinigung sind die gesetzlichen Vertreter verantwortlich. Es sind dies bei der BGB-Gesellschaft nach § 720 Abs. 1 BGB im Zweifel alle Gesellschafter gemeinsam, wobei Einzelvertretung nach § 720 Abs. 2 BGB möglich ist. Bei der OHG ist nach § 124 Abs. 1 HGB Einzelvertretung die Regel. Kommanditisten einer KG sind nach § 170 Abs. 1 HGB von der Vertretung ausgeschlossen. Ist bei einer KG der Komplementär eine Kapitalgesellschaft (GmbH), hat deren Geschäftsführer die Feststellungserklärung abzugeben.^[4]

Soweit danach mehrere Personen zur Abgabe der Feststellungserklärung verpflichtet sind, wird auf Rz. 18 verwiesen.

Wird die Feststellungserklärung für eine rechtsfähige Personenvere...