Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 60 Beiladung / 4.2.2 Einheitliche und gesonderte Feststellungen

Rz. 21

Besonderheiten ergeben sich für die Beiladung von Feststellungsbeteiligten bei einer Klage gegen Feststellungsbescheide, da hier die Beiladungsfähigkeit (Rz. 7, 8) durch die Sonderregelung des § 60 Abs. 3 S. 2 FGO i. V. m. § 48 FGO eingeschränkt ist. Zwischen der subjektiven Klagebefugnis in § 48 FGO und der notwendigen Beiladung besteht eine zwingende wechselseitige Beziehung^[1].

Die Pflicht zur Beiladung ergibt sich stets aus dem Feststellungsbescheid. Der Richtigstellungsbescheid nach § 182 Abs. 3 AO benennt keinen neuen Feststellungsbeteiligten, sondern stellt lediglich die Bezeichnung eines vom Ausgangsbescheid bereits Betroffenen richtig^[2].

Rz. 21a

Gegen Feststellungsbescheide, d. h. Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (§ 179 Abs. 1 AO), ist die Klagebefugnis nach § 48 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 FGO grundsätzlich nur für die Gesellschaft oder Gemeinschaft, vertreten durch einen Geschäftsführer, gegeben (§ 48 FGO Rz. 2). Die Einschränkung des Rechtsschutzes für den nicht klagebefugten Feststellungsbeteiligten erstreckt sich insgesamt auf die Fähigkeit, Beteiligter (Rz. 7) des Verfahrens (Rz. 2, 2a) zu sein. Nach § 60 Abs. 3 S. 2 FGO unterbleibt die "notwendige" Beiladung der Feststellungsbeteiligten, die nach § 48 Abs. 1 FGO nicht klagebefugt sind. In diesem Fall hat auch eine einfache Beiladung (Rz. 11) zu unterbleiben^[3].

Rz. 21b

Sind neben der klagebefugten Personenvereinigung (Rz. 21a) auch einzelne Feststellungsbeteiligte nach § 48 Abs. 1 Nr. 2–5 FGO klagebefugt, so sind diejenigen klagebefugten Feststellungsbeteiligten, die keine Klage erhaben haben, notwendig beizuladen^[4]. Die Beiladung hat selbst dann zu erfolgen, wenn die Finanzbehörde nach ihrem Ermessen von der einheitlichen und gesonderten Feststellung hätte absehen können^[5]. Die notwendige Beiladung kann nur dann unterbleiben, wenn Feststellungsbeteiligte unter keinem denkbaren Gesichtspunkt von dem Ausgang des Rechtsstreits betroffen sind^[6]. Die Beiladung der Feststellungsbeteiligten, deren Beteiligung unstrittig ist und deren Gewinn- bzw. Verlustanteil in diesem Streit unverändert bleibt, ist nicht notwendig^[7].

Rz. 21c

Gerät ein klagebefugter Feststellungsbeteiligter in die Insolvenz, so ist der Insolvenzverwalter anstelle des Beteiligten klagebefugt und damit notwendig beizuladen^[8].

Rz. 21d

Die Beiladung ist stets notwendig, wenn die Feststellungsbeteiligung selbst im Streit ist^[9]. Es ist insoweit die Beiladung aller "angeblich" Beteiligten erforderlich^[10].

Rz. 21e

Ausgeschiedene Feststellungsbeteiligte werden nicht mehr durch den Geschäftsführer vertreten, sie sind also kraft eigenen Rechts klagebefugt, soweit der Feststellungsbescheid einen Zeitraum betrifft, in dem sie der Personenvereinigung noch angehörten (§ 48 FGO Rz. 33). Sie sind insoweit zu Klageverfahren der Personenvereinigung notwendig beizuladen (Rz. 21), da durch die Entscheidung ihre rechtlichen Interessen berührt werden^[11].

Dies gilt indes nicht, wenn nur die Umwandlung der Gesellschafterstellung erfolgt und z. B. aus dem Komplementär ein Kommanditist wird^[12].

Rz. 21f

Bei einem Treuhandverhältnis sind Feststellungsbeteiligte, deren Anteil treuhänderisch verwaltet wird, nicht beizuladen, denn die Klagebefugnis besteht nur für den Treuhänder^[13]. Sind an einer Personenvereinigung mehrere Treugeber über einen Treuhänder beteiligt, so ist die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus der Personenvereinigung grundsätzlich in einem zweistufigen Verfahren durchzuführen^[14]. In der ersten Stufe des Verfahrens ist gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO der Gewinn oder Verlust der Personenvereinigung festzustellen und auf die Feststellungsbeteiligten entsprechend dem maßgebenden Verteilungsschlüssel aufzuteilen. In einem zweiten Feststellungsbescheid muss der Gewinnanteil des Treuhänders entsprechend § 179 Abs. 2 S. 3 AO auf die Treugeber aufgeteilt werden. Beide Feststellungen können im Fall eines offenen, d. h. allen Beteiligten bekannten Treuhandverhältnisses miteinander verbunden werden. Durch die Zusammenfassung ändern sich die Rechte der Feststellungsbeteiligten allerdings nicht; dies gilt auch für die Klagebefugnis^[15]. Daraus folgt, dass in einem Rechtsstreit gegen einen zusammengefassten Bescheid die Klagebefugnis danach zu beurteilen ist, auf welcher Stufe der Feststellung der Rechtsstreit ausgetragen wird. Klagt ein Treugeber-Gesellschafter, betrifft die Klage die zweite Stufe. Er kann in diesem Verfahren nur geltend machen, durch die Verteilung des auf der ersten Stufe festgestellten Gewinns in seinen Rechten verletzt zu sein. Zu diesem Rechtsstreit ist in jedem Fall der Treuhänder beizuladen^[16].

Rz. 21g

Bei einer Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil sind Unterbeteiligte nicht beizuladen^[17].

Rz. 21h

Bei einer doppelstöckigen Personengesellschaft sind zu dem Klageverfahren der Untergesellschaft nur die klagebefugten Gesellschafter beizuladen, also unmittelbar nur die Obergesellschaft und nicht deren G...