Abgeltungswirkung – ABC IntStR

1 Systematische Einordnung

Bei beschränkter KSt-Pflicht ist die Erhebung der Steuer schwierig, wenn im Inland kein Vermögen des beschränkt Stpfl. belegen ist. Die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen und Vollstreckungen im Ausland sind verfahrensmäßig aufwendig und wenig effektiv. Aus diesem Grund wird die Steuer in weiterem Umfang, als das bei unbeschränkter Stpfl. der Fall ist, durch Steuerabzug erhoben. Um verwaltungsaufwendige Veranlagungsverfahren zu vermeiden, entfaltet dieser Steuerabzug i. d. R. Abgeltungswirkung, sodass es nicht mehr zu einer Veranlagung und Erstattung oder Nacherhebung der Steuer kommt. Infolge des Steuerabzugs ist der Steuerfall abgeschlossen. Das hat zur Folge, dass Betriebsausgaben nicht von den steuerabzugspflichtigen Einkünften abgezogen werden können. Ausgleich hierfür ist ein im Verhältnis zum Tarifsteuersatz verhältnismäßig niedriger Abzugssteuersatz von 25 % für Kapitalerträge, von 30 % bei Aufsichtsratsmitgliedern und von 15 % bei künstlerischen, sportlichen und ähnlichen Darbietungen und Verwertungen sowie bei Vergütungen für die Nutzungsüberlassung von Rechten.^[1] Soweit der Abzugssteuersatz mehr als 15 % (zzgl. Solidaritätszuschlag) beträgt, wie bei der KapESt, wird er bei Körperschaften wegen des niedrigeren Tarifsteuersatzes auf 15 % reduziert.^[2] Der Abgeltungswirkung unterliegt daher nur der verbleibende Steuerabzug von 15 %.

[1] § 50a Abs. 2 EStG.

[2] § 44a Abs. 9 EStG.

2 Inhalt

Die Abgeltungswirkung tritt nach § 50 Abs. 2 S. 1 EStG, § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG ein bei dem KapESt-Abzug und dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 1 EStG, nicht jedoch bei dem Steuerabzug nach § 48 EStG und nach § 50a Abs. 7 EStG. Auch soweit ein Steuerabzug der Abgeltungswirkung unterliegt, schließt § 32 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 KStG die Abgeltungswirkung für bestimmte Fälle aus mit der Folge, dass eine Veranlagung zu erfolgen hat. Die Gründe für diese Nichtanwendung der Abgeltungswirkung sind unterschiedlich; die entsprechenden Regelungen lassen sich nicht auf einen einheitlichen Grundgedanken zurückführen. Keine Abgeltungswirkung tritt ein,

• wenn die Einkünfte zu einer inl. Betriebsstätte gehören.^[1] Bei einer inl. Betriebsstätte hat ohnehin eine Veranlagung zu erfolgen, die Abgeltungswirkung hätte keinen Vereinfachungseffekt. Die Betriebsstätte muss in dem Zeitraum bestehen, dem die Einnahmen steuerlich zugerechnet werden. Zuständig für die Veranlagung ist das Betriebsstätten-FA.^[2] Für vorweggenommene und nachträgliche Einnahmen greift die Abgeltungswirkung daher ein. Beschränkte Stpfl. aufgrund eines inl. ständigen Vertreters schließt, anders als beschränkte Stpfl. aufgrund einer Betriebsstätte, die Abgeltungswirkung nicht aus;
• bei Wechsel zwischen unbeschränkter und beschränkter Stpfl.^[3] Da in diesem Fall die beschränkt stpfl. Einkünfte in die Veranlagung der unbeschränkt stpfl. Einkünfte einzubeziehen sind, hätte die Abgeltungswirkung keinen Vereinfachungseffekt;
• bei Einkünften nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG (künstlerische, sportliche, artistische, unterhaltende und ähnliche Darbietungen und Verwertungen), wenn die Veranlagung beantragt wird.^[4] Nach § 32 Abs. 4 KStG gilt dies nur für solche Körperschaften, die nach den Rechtsvorschriften eine EU- oder EWR-Staats gegründet sind, einschließlich der SE und SCE, und die in einem dieser Staaten Sitz und Geschäftsleitung haben. Damit soll ein Verstoß gegen die Grundfreiheiten vermieden werden. Zuständig für die Veranlagung ist das BZSt, soweit die Vergütungen nach dem 31.12.2013 zugeflossen sind.^[5]

[1] § 50 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 EStG; § 32 Abs. 1 Nr. 2 Halbs. 2 KStG.

[2] § 19 Abs. 2 AO.

[3] § 50 Abs. 2 S. 2 Nr. 3 EStG; § 32 Abs. 2 Nr. 1 KStG.

[4] § 50 Abs. 2 S. 2 Nr. 5 EStG; § 32 Abs. 2 Nr. 2 KStG.

[5] § 50 Abs. 2 S. 8 EStG; VO v. 24.6.2013, BStBl I 2014, 23.

3 Praxisfragen

Die Abgeltungswirkung setzt voraus, dass beschränkte Stpfl. bestanden hat. Ist ein Steuerabzug bei nicht steuerbaren Einkünften vorgenommen worden, ist die Steuer nach § 37 Abs. 2 AO zu erstatten.

Wenn aufgrund des Gesetzes ein Steuerabzug vorzunehmen ist, tritt die Abgeltungswirkung ohne Rücksicht darauf ein, ob der Steuerabzug tatsächlich erfolgt ist. Ist er unterblieben, ist eine Nacherhebung bei dem beschränkt Stpfl. nicht möglich.^[1] Stattdessen ist der Abzugsverpflichtete in Haftung zu nehmen.

Folge der Abgeltungswirkung ist, dass im Inland positive und negative Einkünfte aus mehreren Einkunftsquellen im Inland nicht ausgeglichen werden können. Ein Verlustausgleich ist nicht möglich.

Bei einer Antragsveranlagung nach § 32 Abs. 2 Nr. 2 KStG sind alle Einkünfte einzubeziehen, für die keine Abgeltungswirkung eintritt. Dadurch wird ein Verlustausgleich zwischen den verschiedenen Einkünften ermöglicht. Ungeklärt ist, ob der Antrag auf Veranlagung selektiv für einzelne Einkünfte gestellt werden kann, oder ob er alle Einkünfte nach § 50a Abs. 1 Nr. 1, 2 und 4 EStG erfassen muss. M. E. besteht für einen Zwang zur einheitlichen Antragstellung keine Rechtsgrundlage.

[1] BFH v. 5.12.1990, I R 19/89, BFH/NV 1991, 805; BFH v. 23.10.1991, I R 86...