Anwendungsfragen zur Neuregelung in § 21 KStG

BMF, Schreiben v. 12.12.2019, IV C 2 – S 2775/19/10001 :002, BStBl I 2019, 1376

5 Anlagen

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich nachfolgend zu Anwendungsfragen zur Neuregelung des § 21 KStG Stellung:

1. Anwendungsbereich

§ 21 KStG regelt die Abziehbarkeit von Beitragsrückerstattungen, die für das selbst abgeschlossene Geschäft

• in dem nach Art der Lebensversicherung betriebenen Geschäft (§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG) und
• in den übrigen Versicherungsgeschäften in Abhängigkeit von dem versicherungstechnischen Überschuss des einzelnen Versicherungszweiges aus dem selbst abgeschlossenen Geschäft für eigene Rechnung (§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG)

gewährt werden.

2. Berechnungsbögen

Als Anlagen zu diesem Schreiben sind für die Ermittlung der nach § 21 KStG abziehbaren Beitragsrückerstattung folgende Berechnungsbögen beigefügt:

• Lebensversicherung (Anlage 1);
• Krankenversicherung (Anlage 2);
• Pensionskasse (Anlage 3);
• Unfallversicherung mit Prämienrückgewähr (Anlage 4);
• Schaden- und Unfallversicherung (Anlage 5).

In diesen Berechnungsbögen sind jeweils anhand eines Beispiels die einzelnen Berechnungsschritte detailliert erläutert und die erforderlichen Fundstellen sowie wichtige Hinweise zur Berechnung und Eintragung aufgeführt.

3. Nach Art der Lebensversicherung betriebenes Geschäft

3.1 Jahresergebnis

Ausgangsgrundlage für die Ermittlung der abziehbaren Beitragsrückerstattung im Wirtschaftsjahr ist das nach handelsrechtlichen Grundsätzen zu ermittelnde Jahresergebnis für das selbst abgeschlossene Geschäft. Dieses Jahresergebnis entspricht dem Jahresüberschuss bzw. Jahresfehlbetrag laut Handelsbilanz ohne Berücksichtigung eines Gewinnabführungsvertrages, wenn sich die Tätigkeit des Versicherungsunternehmens auf das selbst abgeschlossene Versicherungsgeschäft beschränkt.

Das selbst abgeschlossene Geschäft setzt unmittelbare versicherungsvertragliche Rechtsbeziehungen zwischen Versicherungsgesellschaft und Versicherungsnehmer voraus. Dazu gehören z.B. nicht das Rückversicherungsgeschäft und die Vermittlungstätigkeit.

Ist das Versicherungsunternehmen noch in anderer Weise tätig, so ergibt sich das Jahresergebnis des selbst abgeschlossenen Geschäfts nach § 2 Nr. 2 der Verordnung über die Berichterstattung von Versicherungsunternehmen gegenüber der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BerVersV) vom 19. Juli 2017 (zuletzt geändert am 17. August 2017, BGBl I 2017 S. 3214) aus der zu erstellenden GuV-Rechnung (Formblatt 200), nach Abzug der anteiligen Ergebnisse aus dem nicht nach Art der Lebensversicherung betriebenen Geschäft.

3.2 Zurechnungsbetrag

Dem Jahresergebnis aus dem selbst abgeschlossenen Geschäft sind die für Beitragsrückerstattungen und Direktgutschriften aufgewendeten Beträge hinzuzurechnen, die das Jahresergebnis gemindert haben.

3.3 Kürzungsbetrag

Das Jahresergebnis enthält auch den Nettoertrag, der aus der Bewirtschaftung des Eigenkapitals erzielt wird. Dieser Ertrag kann nicht mit überhobenen Beitragseinnahmen und damit nicht mit einer Beitragsrückerstattung in Zusammenhang gebracht werden. Das Jahresergebnis für die Ermittlung der abziehbaren Beitragsrückerstattung ist daher um diesen Ertrag zu vermindern. Bei der hierfür durchzuführenden Berechnung ist wie folgt zu verfahren:

3.3.1	Als anzusetzendes Eigenkapital gilt das im Formblatt 100 der BerVersV ausgewiesene Eigenkapital zuzüglich 10% des ungebundenen Teils der Rückstellung für Beitragsrückerstattung jeweils zu Beginn des Wirtschaftsjahres.
3.3.2	Betreibt das Versicherungsunternehmen außer in dem nach Art der Lebensversicherung selbst abgeschlossenen Geschäft noch andere Geschäfte, so kann das anzusetzende Eigenkapital nach Maßgabe der Einnahmen (z.B. Beitragseinnahmen, Provisionseinnahmen) auf die verschiedenen Tätigkeitsbereiche aufgeteilt werden. Nicht zu dem nach Art der Lebensversicherung selbst abgeschlossenen Geschäft gehören unter anderem das Versicherungsvermittlungsgeschäft, sonstiges Vermittlungsgeschäft (z. B. Bausparverträge, Fondssparverträge), Dienstleistungen für Dritte und das aktive Rückversicherungsgeschäft.
3.3.3	Als Kapitalanlagen im Sinne des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 5 KStG ist die Summe derjenigen Wirtschaftsgüter anzusetzen, die in der Bilanz von dem nach Art der Lebensversicherung betriebenen Geschäft im Formblatt 100 der BerVersV unter Nr. 2 und Nr. 3 der Posten der Aktivseite ausgewiesen werden. Dies entspricht der Summe der Kapitalanlagen lt. Formblatt 1 Buchst. C. der Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen (RechVersV) vom 8. November 1994 (zuletzt geändert am 19. Dezember 2018, BGBl I 2018 S. 2672).
3.3.4	Als Bezugsgröße für die Ertragsberechnung ist der Mittelwert der Kapitalanlagen zum Ende und zu Beginn des Wirtschaftsjahres zugrunde zu legen.
3.3.5	Als Erträge und Aufwendungen aus Kapitalanlagen sind die in der jeweiligen Nachweisung ausgewiesenen Beträge anzusetzen. Dabei sind gem. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 6 KStG die Er...