Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4 Zuordnung zu mehreren Posten (Abs. 3)

Rz. 14

Bei der Anwendung des Gliederungsschemas des § 266 HGB kann es zu Überschneidungen einzelner Bilanzposten kommen. Die Möglichkeit der Zuordnung von VG und Schulden zu mehr als einem Bilanzposten resultiert daraus, dass die Bilanzgliederung verschiedenen Gliederungsprinzipien folgt (Bindungsdauer oder Rechtsverhältnisse).

Zuordnungsprobleme können sich z. B. bei der Behandlung von Forderungen aus Lieferungen und Leistungen gegen oder Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen gegenüber verbundenen Unt oder Unt, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, ergeben.

Praxis-Beispiel^[1]

Die U-GmbH hat Debitoren von 100 Mio. EUR, die sich wie folgt zusammensetzen:

Gesellschafter, die zugleich verbundene Unt sind:	6 Mio. EUR
Sonstige Gesellschafter:	5 Mio. EUR
Verbundene Unt, die nicht Gesellschafter sind:	3 Mio. EUR
Dritte	86 Mio. EUR

Infrage kommen u. a. folgende Ausweisalternativen:

Die Debitoren werden mit 100 ausgewiesen, dabei sind folgende Davon-Vermerke (oder Anhangangaben) nötig:

davon verbundene Unt (ohne Gesellschafter)	3 Mio. EUR
davon Gesellschafter	11 Mio. EUR

Die Debitoren werden mit 86 ausgewiesen. In jeweils einer separaten Position werden Forderungen gegen verbundene Unt (ohne Gesellschafter (3) und Forderungen gegen Gesellschafter (11) gezeigt. Bei den Forderungen gegen Gesellschafter werden zwei Davon-Vermerke aufgenommen:

davon Debitoren:	11 Mio. EUR
davon verbundene Unt:	6 Mio. EUR

Die Formulierung des Abs. 3 bezieht sich explizit auf VG und Schulden, sodass zum einen RAP, Sonderposten und latente Steuern nicht unter diesen Anwendungsbereich fallen. Zum anderen gilt für GuV-Posten der Mitzugehörigkeitsvermerk nicht,^[2] da hier keine unterschiedlichen Gliederungsprinzipien Anwendung finden.

Rz. 15

Angaben nach Abs. 3 sind nur dann geboten, wenn es i. S. d. Klarheit und Übersichtlichkeit des Jahresabschlusses (§ 243 Abs. 2 HGB) erforderlich ist. Ein Ausweis bei dem Posten der gesetzlichen Bilanzgliederung ist vorgeschrieben, wenn dieser seiner "Eigenart nach und im Interesse an einem den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bild der Unternehmenslage (§ 264 Abs. 2 Satz 1 HGB) vorrangig zugeordnet werden"^[3] kann. Bei gleichwertiger Zugehörigkeit eines Postens zu anderen Posten liegt es in der Ausweisentscheidung des Unt, d. h., es besteht faktisch ein Ausweiswahlrecht.

Rz. 16

Die Mitzugehörigkeit eines Postens zu anderen Bilanzposten ist gem. § 265 Abs. 3 HGB durch einen "Davon"-Vermerk bei dem Posten anzugeben, unter dem der Bilanzausweis erfolgt. Alternativ ist eine Anhangangabe möglich, "wenn dies zur Aufstellung eines klaren und übersichtlichen Jahresabschlusses erforderlich ist" (faktisches Ausweiswahlrecht). Durch diese zusätzliche Angabepflicht werden die überbetriebliche Vergleichbarkeit sowie der Informationsgehalt des Abschlusses erhöht und der geforderten Klarheit und Übersichtlichkeit des Jahresabschlusses nach § 243 Abs. 2 HGB entsprochen.^[4]

[1] Entnommen aus: Hoffmann/Lüdenbach, NWB-Kommentar Bilanzierung, 14. Aufl. 2022, § 265 HGB Rz 54.

[2] Vgl. Glade, Praxishandbuch, 1995, Rz 27.

[3] Reiner, in MünchKomm. HGB, 4. Aufl., 2020, § 265 HGB Rn 11.

[4] Vgl. Reiner, in MünchKomm. HGB, 4. Aufl., 2020, § 265 HGB Rn 10.