Entscheidungsstichwort (Thema)
Klärungsbedürftigkeit: Umfang der Erklärungspflichten; Leichtfertigkeit
Leitsatz (NV)
1. Nach ständiger Rechtsprechung soll der Steuerpflichtige mit seiner eigenhändigen Unterschrift unter die Steuererklärung erkennbar die Verantwortung für die tatsächlichen Angaben in der Erklärung übernehmen. Sie soll sicherstellen, daß er sich über die Lückenlosigkeit und Richtigkeit der ggf. von einer dritten Person vorgenommenen Eintragungen und über den Umfang der im Vordruck vorgesehenen Angaben vergewissert.
2. Der Steuerpflichtige muß sich ein Verschulden seines steuerlichen Beraters als seines Erfüllungsgehilfen zurechnen lassen.
3. Leichtfertigkeit bedeutet nach gefestigter Rechtsprechung einen erheblichen Grad an Fahrlässigkeit, der etwa der groben Fahrlässigkeit des bürgerlichen Rechts entspricht, aber im Gegensatz hierzu auf die persönlichen Fähigkeiten des Täters abstellt. Ob ein Steuerpflichtiger leichtfertig gehandelt hat, ist im wesentlichen Tatfrage.
Normenkette
AO 1977 § 90 Abs. 1, § 150 Abs. 2, § 378 Abs. 1; BGB § 278; FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1, Abs. 3 S. 3
Gründe
Die Beschwerde ist unzulässig. Sie war deshalb durch Beschluß zu verwerfen (§132 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).
1. Nach §115 Abs. 3 Satz 3 FGO ist die grundsätzliche Bedeutung der für die Beurteilung des Streitfalls maßgebenden Rechtsfrage in der Beschwerdeschrift innerhalb der Beschwerdefrist darzulegen. Dazu gehört ein konkreter und substantiierter Vortrag, aus welchen Gründen im einzelnen die Klärung der Rechtsfrage durch die angestrebte Revisionsentscheidung aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit und/oder der Rechtsfortentwicklung im allgemeinen Interesse liegt (Beschluß des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 27. Juni 1985 I B 27/85, BFHE 144, 137, BStBl II 1985, 625, ständige Rechtsprechung). Hierzu gehört auch, insbesondere wenn sich der BFH bereits zu den Rechtsfragen geäußert hat, daß der Beschwerdeführer sich mit der dazu ergangenen Rechtsprechung und den im Schrifttum vertretenen Auffassungen auseinandersetzt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 14. Oktober 1996 VIII B 100/95, BFH/NV 1997, 356; vom 2. Oktober 1996 VIII B 101/95, BFH/NV 1997, 354, ständige Rechtsprechung).
Eine durch den BFH geklärte Rechtsfrage ist regelmäßig nicht mehr klärungsbedürftig. Ihr kann mithin keine grundsätzliche Bedeutung zukommen. Abweichend hiervon kann einer Rechtsfrage (wieder) eine grundsätzliche Bedeutung zukommen, wenn gewichtige neue rechtliche Gesichtspunkte in der Rechtsprechung oder in der Literatur vorgetragen worden sind, die der BFH noch nicht geprüft hat (vgl. BFH-Beschluß vom 21. Oktober 1996 VIII B 4/96, BFH/NV 1997, 359).
Einer Rechtssache kommt andererseits nicht deshalb grundsätzliche Bedeutung zu, weil das angefochtene Urteil feststehende Rechtsgrundsätze auf den konkreten Sachverhalt fehlerhaft angewendet haben soll (vgl. BFH-Beschlüsse in BFH/NV 1997, 359; vom 29. Januar 1987 V B 33/85, BFHE 148, 560, BStBl II 1987, 316, 317, m. w. N., ständige Rechtsprechung; Offerhaus in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., §115 FGO Rz. 36). Ebensowenig wird eine grundsätzliche Bedeutung dargetan, wenn die Entscheidung von der Würdigung der tatsächlichen Umstände im konkreten Streitfall abhängt, es sich also im Ergebnis selbst nicht um eine revisible Rechtsfrage handelt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 2. März 1982 VII B 148/81, BFHE 135, 169, BStBl II 1982, 327, 328; vom 3. März 1967 III B 20/66, BFHE 88, 280, BStBl III 1967, 370; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanz gerichtsordnung, 16. Aufl., §115 FGO Rz. 56; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., §115 Rz. 62). Dementsprechend fehlt die Klärungsbedürftigkeit einer Rechtsfrage, wenn der BFH zwar noch keinen Fall mit genau den den streitigen Sachverhalt charakterisierenden Umständen entschieden hat, sich indessen die Würdigung mit Hilfe der bisherigen höchstrichterlich entwickelten Rechtsgrundsätze vornehmen läßt (vgl. BFH-Beschluß vom 6. Februar 1991 V B 8/89, BFH/NV 1992, 705).
2. Diesen Anforderungen genügt die Beschwerdeschrift nicht.
a) In der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist wiederholt zu dem Umfang der sich aus §150 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) als einer die allgemeinen Mitwirkungspflichten der Beteiligten nach §90 Abs. 1 AO 1977 konkretisierenden Regelung (vgl. Stöcker/Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, §150 AO 1977 Rz. 27) bei der Abgabe von Steuererklärungen sich ergebenden Pflichten zur vollständigen und wahrheitsgemäßen Angabe im Rahmen einer Steuererklärung Stellung genommen worden, und zwar sowohl bei nicht beratenen (vgl. BFH-Urteile vom 30. Oktober 1986 III R 163/82, BFHE 148, 208, BStBl II 1987, 161; vom 21. Juli 1989 III R 303/84, BFHE 157, 488, BStBl II 1989, 960, 961; vom 10. August 1988 IX R 219/84, BFHE 154, 481, BStBl II 1989, 131, 133; vom 28. März 1985 IV R 159/82, BFHE 144, 521, BStBl II 1986, 120, 121, m. umf. N.; vom 31. Oktober 1989 VIII R 60/88, BFHE 160, 7, BStBl II 1990, 518, 519; vom 29. Juni 1984 VI R 181/80, BFHE 141, 232, BStBl II 1984, 693, 694; vom 28. Juni 1983 VIII R 37/81, BFHE 139, 8, BStBl II 1984, 2, 3) als auch bei beratenen Steuerpflichtigen (vgl. BFH-Urteile in BFHE 139, 8, BStBl II 1984, 2, 3; vom 3. Februar 1983 IV R 153/80, BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324, 327, u. ö.).
Nach §90 Abs. 1 Satz 2 AO 1977 hat der Steuerpflichtige die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitgemäß anzugeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls (§90 Abs. 1 Satz 3 AO 1977). Mit der nach §150 Abs. 2 Satz 2 AO 1977 vorgeschriebenen schriftlichen Versicherung wird dem Steuerpflichtigen persönlich die Verpflichtung auferlegt, Angaben in der Steuererklärung nach bestem Wissen und Gewissen zu machen. Er soll durch seine eigenhändige Unterschrift erkennbar die Verantwortung für die tatsächlichen Angaben in der Steuererklärung übernehmen. Ferner soll sichergestellt werden, daß sich der Steuerpflichtige über die Lückenlosigkeit und Richtigkeit der ggf. von einer dritten Person, also insbesondere von seinem steuerlichen Berater, vorgenommenen Eintragungen und den Umfang der im Vordruck vorgesehenen Angaben vergewissert (vgl. BFH-Urteil vom 10. Oktober 1986 VI R 208/83, BFHE 148, 47, BStBl II 1987, 77, m. w. N.; Koch/Scholtz, Abgabenordnung, 5. Aufl., §150 Rz. 4/1). Die Wahrheitspflicht kann sich nur auf Tatsachen beziehen (Koch/Scholtz, a.a.O.). Seine Rechtsauffassung muß der Beteiligte nicht darlegen (vgl. Frotscher/Dumke, Abgabenordnung, §150 Rz. 37; Koch/Scholtz, a.a.O.).
Der BFH hat wiederholt die Pflicht des Steuerpflichtigen hervorgehoben, daß er die von seinem steuerlichen Berater vorbereitete Erklärung darauf überprüfen müsse, ob sie alle Angaben tatsächlicher Art enthält und er vor allem die im Steuererklärungsformular ausdrücklich gestellten und auf einen ganz bestimmten Vorgang bezogenen Fragen beachten muß (vgl. BFH-Urteile vom 24. Juli 1996 I R 62/95, BFHE 181, 252, BStBl II 1997, 115; vom 9. August 1991 III R 24/87, BFHE 165, 454, BStBl II 1992, 65; in BFHE 141, 232, BStBl II 1984, 693, 694; Frotscher/Dumke, a.a.O., §150, Rz. 27). Kühn/Hofmann (Abgabenordnung/ Finanzgerichtsordnung, 17. Aufl., §378 AO 1977 Bem. 3 b) vertreten insoweit zwar eine eingeschränkte Auffassung, bemerken indessen selbst zutreffend, daß diese engere Auslegung von der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht geteilt wird.
Umgekehrt hat der BFH (vgl. Urteil in BFHE 157, 488, BStBl II 1989, 960, 961) mit der ständigen Rechtsprechung und der herrschenden Meinung im Schrifttum sowie der ständigen Verwaltungspraxis klargestellt, daß allein mangelnde steuerrecht liche Kenntnisse eines Steuerpflichtigen ohne einschlägige Ausbildung den Vorwurf grober Fahrlässigkeit regelmäßig nicht begründen können (vgl. ebenfalls Urteil in BFHE 154, 481, BStBl II 1989, 131, m. w. N.). Im übrigen muß sich der Steuerpflichtige jedoch ein Verschulden seines steuerlichen Beraters als seines Erfüllungsgehilfen i. S. von §278 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zurechnen lassen (vgl. BFH- Urteile vom 7. November 1990 X R 143/88, BFHE 163, 329, BStBl II 1991, 325, 327; in BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324, 327; Frotscher/Dumke, a.a.O., §150 Rz. 27). In diesem Zusammenhang hat der BFH ferner erkannt, daß bei Beauftragung eines fachkundigen Beraters ein vom Steuerpflichtigen zu vertretendes grobes Verschulden eher anzunehmen sei als bei einer eigenständigen Erfüllung seiner Pflichten (vgl. Urteil in BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324, 329).
b) Ebenso besteht hinsichtlich der tatbestandlichen Anforderungen an das Merkmal der "Leichtfertigkeit" i. S. von §378 Abs. 1 AO 1977 eine gefestigte höchstrichterliche Rechtsprechung. Danach bedeutet "leichtfertig" einen erheblichen Grad von Fahrlässigkeit, der etwa der groben Fahrlässigkeit des bürgerlichen Rechts entspricht, aber im Gegensatz hierzu auf die persönlichen Fähigkeiten des Täters abstellt (vgl. BFH-Urteile vom 4. Februar 1987 I R 58/86, BFHE 149, 109, BStBl II 1988, 215; in BFHE 160, 7, BStBl II 1990, 518, 519 -- zu §169 Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz AO 1977 --; ferner vom 24. April 1996 II R 73/93, BFH/NV 1996, 731, m. umf. N.).
Ein derartiges Verschulden liegt danach vor, wenn ein Steuerpflichtiger nach den Gegebenheiten des Einzelfalles und seinen individuellen Fähigkeiten in der Lage gewesen wäre, den aus den einschlägigen gesetzlichen Regelungen sich im konkreten Fall ergebenden Sorgfaltspflichten zu genügen (BFH-Urteil in BFHE 141, 232, BStBl II 1984, 693, 694). In der Rechtsprechung besteht Einigkeit darüber, daß bestimmte Indizien leichtfertiges Verhalten nahelegen, andere entlastend wirken, jedoch jeweils eine Gesamtwertung erforderlich ist (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs [BGH] vom 13. Januar 1988 3 StR 450/87, Steuerrechtsprechung in Karteiform, Abgabenordnung, §378, Rechtsspruch 8; ausführlich Rüping in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., §378 AO 1977 Rz. 33, m. w. N.; ferner Wannemacher/Meyer/Beermann, a.a.O., §378 AO 1977 Rz. 13). Infolgedessen wird es als unmöglich beurteilt, aus einer allgemeinen Definition sämtliche Ergebnisse im Einzelfall ableiten zu wollen (vgl. Rüping, a.a.O.; ebenso Stöcker/Beermann, a.a.O.).
Zutreffend verweist die Klägerin und Beschwerdeführerin im übrigen darauf, daß nach einhelliger Meinung "Leichtfertigkeit" mit "grober Fahrlässigkeit" gleichgesetzt wird, so daß insoweit auch auf die Auslegung einschlägiger Vorschriften zurückgegriffen werden kann, die die letztere Verschuldensform voraussetzen (vgl. BGH- Urteil vom 23. Februar 1994 3 StR 572/93, Strafverteidiger 1994, 480, juris Dok Nr. 434270; Kühn/Hofmann, a.a.O., §378 Bem. 3 b; vgl. ferner zum groben Verschulden bei §173 Abs. 1 Nr. 2 AO 1977 BFH- Urteile in BFHE 154, 481, BStBl II 1989, 131, 132, m. w. N.; BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324, 328).
Nach ebenfalls feststehender Rechtsprechung handelt es sich bei der Prüfung, ob ein Beteiligter in diesem Sinne leichtfertig gehandelt hat, im wesentlichen um eine Tatfrage. In der Revisionsinstanz können die dazu getroffenen Feststellungen des FG grundsätzlich nur daraufhin überprüft werden, ob der Rechtsbegriff der Leichtfertigkeit und die aus ihm abzuleitenden Sorgfaltspflichten richtig erkannt worden sind und ob die Würdigung der Verhältnisse hinsichtlich des notwendigen individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht (vgl. BFH-Urteile vom 26. Oktober 1994 II R 84/91, BFH/NV 1995, 476, 478; in BFHE 160, 7, BStBl II 1990, 518, 519; in BFHE 139, 8, BStBl II 1984, 2, 3; in BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324, 328).
3. Die Beschwerdeschrift nimmt teilweise zwar selbst auf einzelne Entscheidungen des BFH Bezug, setzt sich indessen weder mit diesen noch mit der einschlägigen weiteren Rechtsprechung und ebensowenig mit dem Schrifttum inhaltlich auseinander. Sie legt nicht substantiiert dar, warum über die umfangreiche höchstrichterliche Rechtsprechung hinaus die aufgeworfenen Rechtsfragen klärungsbedürftig geblieben sein sollen. Vor allem konkretisiert sie auch nicht, in welcher Hinsicht und mit welcher allgemein geltenden Aussage die von der Beschwerde angegriffenen, vom FG angeblich aufgestellten gesteigerten Mitwirkungspflichten eingegrenzt werden sollten. Vielmehr bekämpft sie erkennbar das Ergebnis der Gesamtwürdigung des FG und erhebt mithin den Vorwurf eines materiell- rechtlichen Mangels. Damit kann indessen nicht die Zulassung der Revision erreicht werden.
Es kann dahingestellt bleiben, ob sie im Hinblick auf die bei der Feststellung des Verschuldens in Gestalt einer Leichtfertigkeit gebotenen Gesamtwürdigung nicht ggf. im Wege einer Divergenzrüge (§115 Abs. 2 Nr. 2, Abs. 3 Satz 3 FGO) eine Zulassung der Revision hätte begehren können und sollen.
Einer weiteren Begründung bedarf die Entscheidung nach Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs nicht.
Fundstellen
Haufe-Index 66632 |
BFH/NV 1998, 8 |