Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Wird einem Steuerpflichtigen auf Grund einer letztwilligen Verfügung der Nießbrauch an einem Einfamilienhaus eingeräumt, so ist der Nutzungswert des Hauses regelmäßig dem Steuerpflichtigen zuzurechnen.
Die Vorschriften der Einfamilienhaus-VO finden in solchen Fällen keine Anwendung.
Unentgeltlich gelieferte Heizstoffe sind bei der Berechnung des Nutzungswerts einer Wohnung nach § 21 Abs. 2 EStG nicht anzusetzen.
Normenkette
EStG § 8 Abs. 2, § 21 Abs. 2
Tatbestand
Der Ehemann der Bfin. starb im Jahre 1951 und setzte als Erben seine drei Töchter aus erster Ehe ein; der Bfin. setzte er mehrere Vermächtnisse aus, darunter den Nießbrauch an seinem Einfamilienhaus mit der Bestimmung, daß die Unkosten des Einfamilienhauses von der Erbengemeinschaft zu tragen seien. Streitig ist, ob der Nutzungswert dieses Einfamilienhauses bei der Bfin. der der Erbengemeinschaft steuerlich zu erfassen und wie hoch der Wert der Nutzung anzusetzen ist.
Das Finanzamt rechnete den Nutzungswert des Einfamilienhauses der Bfin. zu. Es bewertete ihn zunächst mit 1.000 DM, erhöhte den Wert im Einspruchsverfahren jedoch auf 2.113 DM. Es rechnete zur Ermittlung des Nutzungswerts dem Grundbetrag gemäß der Verordnung über die Bemessung des Nutzungswerts der Wohnung im eigenen Einfamilienhaus vom 26. Januar 1937 - Einfamilienhaus-VO - (RGBl 1937 I S. 99) die von der Erbengemeinschaft getragenen laufenden Ausgaben zu.
Das Finanzgericht erhöhte den Nutzungswert auf 2.937.40 DM. Es führte aus, der Nutzungswert entspreche dem üblichen Mietwert; die Einfamilienhaus-VO sei hier nicht anwendbar. Weil die Bfin. nicht die Unkosten des Grundstücks trage, fließe ihr der volle Mietwert zu. Für die Einkommensteuer komme es nicht darauf an, daß die Jahresbezüge bei der Erbschaftsteuer und Vermögensteuer kapitalisiert würden. über die Höhe der angemessenen Miete hörte das Finanzgericht einen Hausmakler, der die im Jahre 1953 erzielbare Miete auf 2.400 DM schätzte. Da das Finanzamt im Berufungsverfahren noch vorgetragen hatte, die Erbengemeinschaft habe der Bfin. auch Brennmaterial im Wert von 537.40 DM unentgeltlich geliefert, rechnete das Finanzgericht auch diesen Betrag dem Mietwert zu und kam so zu einer Miete von (2.400 und 537.40 =) 2.937.40 DM.
Mit der Rb. rügt die Bfin. unrichtige Rechtsanwendung. Sie bestreitet, daß der Nutzungswert ihr zuzurechnen sei; der Wert müsse bei der Erbengemeinschaft erfaßt werden. Im übrigen könnte steuerlich allenfalls auch nur der Ertragsanteil aus dem Wohnrecht, das ein Rentenrecht sei, bei ihr angesetzt werden.
Entscheidungsgründe
Die Rb. führt zur Aufhebung der Vorentscheidungen.
Zutreffend hat das Finanzgericht den Nutzungswert des Einfamilienhauses der Bfin. zugerechnet. Nach § 21 Abs. 2 EStG gehört der Nutzungswert der Wohnung im eigenen Haus oder der Nutzungswert einer dem Steuerpflichtigen unentgeltlich überlassenen Wohnung zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Die Bfin. ist nicht Eigentümerin des Hauses. Ihr Ehemann hat nicht sie, sondern seine Töchter aus erster Ehe als Erben eingesetzt. Die Bfin. hat jedoch den Nießbrauch an dem Haus; sie zieht gemäß § 1030 BGB die Nutzungen daraus kraft dinglichen Rechts. Der Senat hat sich mehrfach mit der steuerlichen Behandlung des Nießbrauchs an Grundstücken befaßt, z. B. in den Urteilen VI 74/55 U vom 5. Juli 1957 (BStBl 1957 III S. 393, Slg. Bd. 65 S. 419), VI 269/60 S vom 4. August 1961 (BStBl 1961 III S. 562, Slg. Bd. 73 S. 813), VI 296/60 vom 1. Dezember 1961 (Steuerrechtsprechung in Karteiform, Einkommensteuergesetz, § 21, Rechtsspruch 116, "Der Betrieb" 1962 S. 1032), VI 255/62 vom 4. Dezember 1962 (Steuerrechtsprechung in Karteiform, Einkommensteuergesetz, § 21, Rechtsspruch 132). Er rechnet die Erträge aus einem Grundstück grundsätzlich nicht dem Eigentümer, sondern dem Nießbraucher zu. Anders ist die Rechtslage nur, wenn der Eigentümer dem Nießbraucher gegenüber unterhaltspflichtig ist (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs VI 5/54 U vom 11. Januar 1957, BStBl 1957 III S. 68, Slg. Bd. 64 S. 177; VI 27/56 U vom 8. Februar 1957, BStBl 1957 III S. 207, Slg. Bd. 64 S. 550); dann werden die Erträge dem Eigentümer zugerechnet. Im Streitfall ist der Nießbrauch nicht zur Erfüllung einer Unterhaltspflicht von der Erbengemeinschaft bestellt worden. Er beruht vielmehr auf der testamentarischen Anordnung des Ehemannes der Bfin., die die Erben verpflichtet, der Bfin. den Nießbrauch zu gestatten.
Die Bfin. meint, die Nutzung des Einfamilienhauses sei nicht einkommensteuerpflichtig, weil die Nutzung unter keine der in § 2 Abs. 3 EStG genannten sieben Einkunftsarten des EStG fielen. Sie bestreitet besonders die Anwendbarkeit des § 21 Abs. 2 EStG, weil ihr das Haus nicht gehöre und weil sie es auch nicht unentgeltlich nutze; die Nießbrauchsbestellung sei ein Entgelt für den Verzicht auf die Geltendmachung ihres Pflichtteilanspruchs gegen die Erbengemeinschaft. Dieser Auffassung tritt der Senat nicht bei. Der Bfin. ist der Nutzungswert des Hauses nach der zweiten Alternative des § 21 Abs. 2 EStG jedenfalls deswegen zuzurechnen, weil sie das Haus unentgeltlich bewohnt. Zu Unrecht zieht die Bfin. die "Unentgeltlichkeit" in Zweifel. Die Erben haben der Bfin. den Nießbrauch in Erfüllung des Testaments übertragen. Die Bfin. hat den Nießbrauch also nicht entgeltlich von der Erbengemeinschaft, sondern unentgeltlich von dem Erblasser erworben.
Der Bfin. ist auch nicht darin zuzustimmen, daß die Erträge aus dem Haus eine Leibrente seien und darum gemäß § 22 Ziff. 1 EStG nur mit dem Ertragsanteil zu erfassen sei. Das Wohnrecht ist bürgerlich-rechtlich keine Rente. Es ist vielmehr ein Nießbrauch oder ein nießbrauchsähnliches Recht. Solche Rechte sind keine Leibrente, sondern selbständige dingliche Rechte (Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 104 S. 272). Leibrenten setzen im übrigen voraus, daß die Erträge in Geld oder anderen vertretbaren Sachen bestehen (vgl. Enneccerus-Lehmann, Schuldrecht, 15. Bearbeitung, § 187 Abschn. I 2).
Nach allem hat das Finanzgericht zutreffend den Nutzungswert des Hauses gemäß § 21 Abs. 2 EStG der Bfin. zugerechnet.
Was die Höhe angeht, so hat das Finanzgericht mit Recht gemäß den Urteilen des Senats VI 21/63 U und VI 140/61 U vom 3. Mai 1963 (BStBl 1963 III S. 334 und 364) den Nutzungswert der Wohnung in sinngemäßer Anwendung des § 8 Abs. 2 EStG nach der ortsüblichen Miete für Wohnungen vergleichbarer Art, Lage und Ausstattung bemessen. Das Verlangen der Bfin., den Nutzungswert nach der Einfamilienhaus-VO zu berechnen, ist nicht berechtigt. Die Einfamilienhaus-VO kann, wie das Finanzgericht zutreffend ausführt, nicht angewendet werden, weil das Haus im Einheitswertverfahren nicht der Bfin., sondern der Erbengemeinschaft zugerechnet wurde. Die Feststellungen im Einheitswertverfahren sind auch insoweit für das Einkommensteuerverfahren bindend (vgl. Urteil des Senats VI 140/61 U a. a. O.).
Wenn demnach der Entscheidung des Finanzgerichts auch im wesentlichen beizutreten ist, so rügt die Bfin. doch mit Recht, daß das Finanzgericht den Wert des unentgeltlich gelieferten Brennmaterials dem Mietwert zugerechnet hat. Der ortsübliche Mietwert einer Wohnung im Sinne von § 8 Abs. 2 EStG kann nur nach dem Wert der Räume bemessen werden. Die Miete wird gemäß § 535 BGB für die Nutzung von gemieteten Räumen entrichtet. Die Lieferung von Wärme oder von Heizmaterial ist eine zusätzliche Leistung eigener Art (Soergel-Siebert, 9. Aufl., § 535, Anm. 61 BGB), für die der Mieter ein gesondertes Entgelt zu entrichten hat. Der Mietwert und die Lieferung von Brennmaterial sind darum auch steuerlich gesondert zu erfassen. Demgemäß ist auch in § 34 Abs. 2 der Durchführungsverordnung zum Bewertungsgesetz für die Ermittlung des Einheitswerts von Mietwohngrundstücken bestimmt, daß Kosten der Heizstoffe nicht zur Jahresrohmiete gehören; soweit sie in der Rohmiete enthalten sind, müssen sie ausgeschieden werden.
Die angefochtene Entscheidung und die Einspruchsentscheidung des Finanzamts waren deshalb aufzuheben. Die Sache wird an das Finanzamt zurückverwiesen, das im Einspruchsverfahren die Einkommensteuer für 1953 entsprechend den Grundsätzen dieser Entscheidung zu berechnen hat.
Fundstellen
Haufe-Index 410934 |
BStBl III 1964, 59 |
BFHE 78, 147 |