Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 10.4.2 Besonderheiten bei der Gewinnermittlung

Tz. 835

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Organschaftsbedingte Sonderauswirkungen in der St-Bil des OT ergeben sich insbes aus:

• Der Aktivierung von Forderungen bzw der Passivierung von Verpflichtungen aus dem GAV. Daraus sich ergebende Veränderungen des St-Bil-Gewinns sind auf der zweiten Stufe der Gewinnermittlung zu neutralisieren (s amtl Einkommensermittlungsschema in R 7.1 Abs 1 KStR 2022 Nr 18);
• Für Minder-/Mehrabführungen vor dem 01.01.2022: Der Bildung aktiver bzw passiver AP iSd § 14 Abs 4 KStG aF. Die Bildung organschaftlicher AP darf sich nicht auf den stlichen Gewinn des OT auswirken (s R 14.8 Abs KStR 2022; dazu auch s Tz 1270ff). Str ist allerdings, ob die Neutralisierung der Gewinnauswirkung bereits auf der ersten Stufe der Gewinnermittlung (so s Urt des BFH v 29.08.2012, BStBl II 2013, 555 Nr II 3 b der Urt-Begr) oder erst auf der zweiten Stufe der Gewinnermittlung, dh außerhalb der St-Bil, zu erfolgen hat (so s Urt des BFH v 29.10.2008, BFH/NV 2009, 790 und s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 831). Dazu auch s Rödder/Joisten (in R/H/N, § 14 KStG Rn 713);
• dem Ausweis der Verpflichtung zur Leistung von Az an Minderheitsgesellschafter der OG in Fällen, in denen der OT die Az zahlt. Die nach § 4 Abs 5 Nr 9 EStG vorzunehmende Korrektur erfolgt außerbilanziell auf der zweiten Stufe der stlichen Gewinnermittlung.

Tz. 836

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Der OT darf stlich keine Rückstellung für drohende Verluste aus der Übernahme des Verlusts der OG bilden (s § 5 Abs 4a EStG; so bereits s Urt des BFH v 26.01.1977, BStBl II 1977, 441). Gewinne und Verluste der OG sind allein über die Zurechnung zum Einkommen des OT zu erfassen.

Tz. 837

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Für Tw-Abschr auf eine Organbeteiligung gelten keine Besonderheiten.

Eine Abschr auf den niedrigeren Tw ist nicht bereits deshalb gerechtfertigt, weil die OG ständig mit Verlusten abschließt (s Urt des BFH v 17.09.1969, BStBl II 1970, 48 und v 12.10.1972, BStBl II 1973, 76; weiter s R 14.7 Abs 3 S 2 KStR 2022). Verluste der OG sind kein Grund für eine Tw-Abschr auf die Beteiligung, weil die OG durch den GAV ständig einen Anspruch auf Ausgleich von Verlusten durch den OT hat. Das Vermögen der OG und damit der Substanzwert der Beteiligung, der nach den genannten Urt vorrangig für die Bewertung maßgeblich ist, verringern sich durch die Verluste nicht. Damit wird verhindert, dass sich die Verluste der OG beim OT doppelt auswirken, nämlich einmal über die Zurechnung des stlichen Verlusts und zum zweiten über eine Tw-Abschr auf die Beteiligung des OT an der OG (ebenso hierzu s das zur GewSt ergangene Urt des BFH v 06.11.1985, BStBl II 1986, 73 und s Laudan, DB 1986, 2097). Wegen der Voraussetzungen für eine Tw-Abschr auf eine Organbeteiligung im einzelnen s Dötsch/Buyer (DB 1991, 10), s Wassermeyer (StbJb 1992/93, 219) und s Ammelung/Pletschacher/Jarathe (GmbHR 1997, 97, 108).

Tz. 838

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Eine Tw-Abschr ist uE stlich anzuerkennen, wenn in dem mit den AK aktivierten Beteiligungsansatz der Gegenwert für stille Reserven oder für einen Geschäftswert der OG enthalten ist und diese Werte während der Geltungsdauer des GAV bei der OG realisiert und damit als Gewinn abgeführt wurden oder sich ohne Gewinnrealisierung verringert haben (zB bei Überalterung oder Verschrottung der mit den stillen Reserven behafteten WG bzw bei Schwinden des Geschäftswerts infolge Geschäftsrückgangs).

Tz. 839

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Schreibt die OG die Beteiligung an einer ihr nachgeordneten nicht organschaftlich verbundenen GmbH wegen Ertragslosigkeit und erheblicher Substanzverluste auf den niedrigeren Tw ab, führt die Tw-Abschr mittelbar zu einem niedrigeren, dem OT stlich zuzurechnenden OG-Einkommen und zu einer entspr niedrigeren Gewinnabführung. UE nicht gerechtfertigt ist es, wenn auch der OT eine Tw-Abschr auf die bei ihm bilanzierte Beteiligung an der OG, auf die dieser Wertverlust durchschlägt, begehrt.

UE schließen die in Tz 837 aufgezeigten Grundsätze die Tw-Abschr auf dieser zweiten Stufe aus. Die durch die Tw-Abschr auf der ersten Stufe bei der OG sich ergebende Gewinnminderung wirkt sich beim OT stlich bereits durch eine entspr niedrigere Gewinnabführung bzw höhere Verlustübernahme aus. Der Substanzwert der Beteiligung des OT an der OG verringert sich somit nicht (glA s Dötsch/Buyer, DB 1991, 10).

Tz. 840

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Wenn in der St-Bil des OT eine zulässige Tw-Abschr auf die Organbeteiligung enthalten ist, sind deren Auswirkungen iRd Einkommensermittlung – abhängig von der Rechtsform des OT – nach § 8b Abs 3 S 3 KStG bzw nach § 3c Abs 2 EStG zu korrigieren.

Tz. 841

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Verschiedentlich werden in der Praxis TG durch Hingabe von Gesellschafterdarlehen finanziert, um über die Möglichkeit einer Tw-Abschr auf die Darlehensforderung dem Berücksichtigungsverbot einer Tw-Abschr auf die Beteiligung (s § 8b Abs 3 KStG) auszuweichen. Eckl (DStR 2001, 1280) stellt diese Möglichkeit als Ausweichmodell auch für Organschaftsfälle vor. § 8...