Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.2.1 Austausch von Anteilen

Tz. 2

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Der sachliche Anwendungsbereich der Einbringung von Anteilen in eine Kap-Ges ergab sich bisher (nur) aus dem Tatbestand des Anteilstauschs iSd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF. Insbes wegen des im Gesetz nicht näher definierten stlichen Begriffs des "Einbringens", worunter jedweder Vorgang zu verstehen ist, der zu einer Zuordnung des zivilrechtlichen oder (zumindest) wirtsch Eigentums bei der aufnehmenden Gesellschaft führt, verfügte § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF über einen weiten Anwendungsbereich. Den Einbringungsvorschriften des Sechsten Teils des UmwStG wird nunmehr in den "Allg Vorschriften" – namentlich in § 1 Abs 3 UmwStG – ein sachlicher Anwendungsbereich vorangestellt.

Während in § 1 Abs 3 Nr 1 bis 4 UmwStG zivil- bzw hr-liche Vorgänge der Vermögensübertragung aufgezählt sind, nennt § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG lediglich einen Tatbestand, nämlich "den Austausch von Anteilen". Der in § 21 Abs 1 UmwStG ges als Anteilstausch definierte Sacheinlagetatbestand gilt gem § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG "nur" für "den Austausch von Anteilen". Auf welche Weise dieser Austausch realisiert wird, bleibt zwar offen (insoweit Leerformel); zugleich wird damit der sachliche Anwendungsbereich aber nicht auf bestimmte Vorgänge eingegrenzt. Folglich sind – wie bei der bisherigen Rechtslage – alle Vorgänge betroffen, die zu einer Änderung der stlichen Zurechnung der Anteile vom Einbringenden zur übernehmenden Gesellschaft führen (die weiteren Tatbestandsvoraussetzungen des Anteilstauschs ergeben sich aus § 21 Abs 1 S 1 und 2 UmwStG). Infrage kommen hier die Abtretung der Beteiligung durch einen in notarieller Form geschlossenen Vertrag (dh Einzelübertragung des Eigentums nach inl Recht), Umwandlungen (Spaltung, Verschmelzung, Formwechsel, s Tz 3, s Tz 41), die (erweiterte) Anwachsung (s Tz 2a) oder Verschaffung des wirtsch Eigentums (s Tz 4) an den Anteilen sowie alle Vorgänge nach ausl Recht, die – unabhängig mit einer Vergleichbarkeit zu den vorgenannten inl Rechtsvorgängen – einen Eigentumsübergang an Anteilen zur Folge haben (glA s Behrens, in H/M, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 42 und 131–132; s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 21 UmwStG Rn 26; s Nitzschke, in Blümich, § 21 UmwStG 2006 Rn 23–25; s Rabback, in R/H/vL, 2. Aufl, § 21 UmwStG Rn 8 und 44–46).

Tz. 2a

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Ist eine Kap-Ges an einer vermögensverwaltenden (Holding-)Pers-Ges beteiligt, deren Gesellschaftsvermögen aus Anteilen an Kap-Ges besteht, und scheiden alle übrigen Gesellschafter durch Abtretung ihrer Mitgliedschaft iR einer Sach-Kap-Erhöhung bei der Kap-Ges aus der Pers-Ges aus, liegt ein Anteilstausch im Wege der (erweiterten) Anwachsung des Gesellschaftsvermögens der Pers-Ges auf die Kap-Ges vor.

Wird die Beteiligung an einer Kap-Ges nur zivilrechtlich unter Zurück-/Beibehaltung des wirtsch Eigentums auf eine übernehmende Gesellschaft gegen Gewährung neuer Anteile übertragen, ist kein Anteilstausch iSd §§ 21 iVm 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG gegeben. Die stliche Zurechnung der Beteiligung geht nämlich nicht auf die neue AE über, sondern verbleibt beim bisherigen Zurechnungssubjekt (zB Treuhänder einer Beteiligung überträgt den Anteil unter Fortbestand des Treuhandverhältnisses oder Abtretung einer Beteiligung ohne Verschaffung des wirtsch Eigentums, zB unter gleichzeitiger Begründung eines Treuhandverhältnisses mit dem bisherigen AE als Treugeber).

Tz. 3

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Es stellt sich die Frage, aus welcher Vorschrift sich der sachliche Anwendungsbereich ergibt, wenn der Anteilstausch iSd § 21 Abs 1 UmwStG durch einen der in § 1 Abs 3 Nr 1 bis 4 UmwStG genannten Vorgänge vollzogen wird (zB neben der Übertragung durch Einzelrechtsnachfolge, Anteilstausch iRd Aufspaltung einer Pers-Handels-Ges, wenn zB Teilbetriebe auf andere Pers-Ges und Anteile an Kap-Ges auf eine Kap-Ges übertragen werden, Ausgliederung der Beteiligung an einer Kap-Ges aus einer Pers-Handels-Ges [zur Zulässigkeit der Ausgliederung eines einzelnen WG s Urt des BFH v 07.04.2010, BStBl II 2011, 467 unter Rn 26] oder Formwechsel einer Pers-Ges in eine Kap-Ges, s § 25 UmwStG Tz 39–40). Je nachdem, ob sich der Anwendungsbereich im Fall eines Anteilstauschs im Wege der Umwandlung aus § 1 Abs 3 Nr 1 bis 3 UmwStG oder aus § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG ableitet, ergeben sich unterschiedliche Auswirkungen auf den persönlichen Anwendungsbereich in Bezug auf den Einbringenden (s Tz 8). UE gilt § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG für alle Vorgänge des Anteilstauschs gem § 21 Abs 1 UmwStG (ebenso s Behrens, in H/M, 4. Aufl, § 21 UmwStG Rn 44; und s F/M, § 21 UmwStG Rn 20). Andernfalls wäre § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG – insbes wegen der Einzelrechtsübertragung gem § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG, der wohl häufigsten Vorgehensweise der Realisierung eines Anteilstauschs – (nahezu) inhaltsleer. Eine derartige Auswirkung kann jedoch nicht Platz greifen vor dem Hintergrund, dass der Gesetzgeber gezielt die pers Einschränkungen im Hinblick auf den Einbringenden und den Sacheinlagegegenstand nur auf die Vorgänge gem § 1 Abs 3 Nr 1 bis 4...