Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.2.2.6.1 Begriff der wesentlichen Betriebsgrundlage

Tz. 24

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Die Einbringung eines Betriebs erfordert nicht, dass sämtliche WG des BV auf die Kap-Ges übertragen werden. Unerlässlich ist jedoch die Einbringung aller wes Betriebsgrundlagen (s § 20 UmwStG (SEStEG) Tz 40).

Tz. 25

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Die Wesentlichkeit eines WG für Zwecke des § 20 UmwStG richtet sich (nur) danach, ob es in dem Unternehmen tats eingesetzt wird und aufgrund seiner Funktion im Betriebsablauf zur Erreichung des Unternehmenszwecks erforderlich und auch von einem besonderen Gewicht für die Führung des Betriebs ist (sog funktionale Betrachtungsweise; s § 20 UmwStG (SEStEG) Tz 41).

Tz. 26

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Bei der Beurteilung der Wesentlichkeit nach der funktionalen Betrachtungsweise kann uE für Zwecke der Sacheinlage iSd § 20 UmwStG auf die Rspr zur sachlichen Verflechtung bei der Betriebsaufspaltung (sei es zB bei Grundstücken oder immateriellen WG) zurückgegriffen werden (s § 20 UmwStG (SEStEG) Tz 46).

Tz. 27

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Bei der Beurteilung eines Betriebsveräußerung iSd § 16 EStG sind WG neben der funktionalen Bedeutung auch dann wes Betriebsgrundlage, wenn sie über erhebliche stille Reserven verfügen (sog quantitative Betrachtungsweise). Nach hA und Rspr des BFH ist die quantitative Betrachtungsweise bei § 20 UmwStG nicht maßgebend (s § 20 UmwStG (SEStEG) Tz 42 f).

Tz. 28

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Nach Verw-Praxis sollte zunächst für den Begriff der wes Betriebsgrundlage die Rspr zu § 16 EStG maßgebend sein (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Rn 20.08; s Patt, DStR 1998, 191). Hiervon ist man abgerückt und vertritt nunmehr eine differenzierte Beurteilung in Abhängigkeit der Bewertung des Sacheinlagegegenstands durch die aufnehmende Kap-Ges (s Schr des BMF v 16.08.2000, BStBl I 2000, 1523). Im Fall der Bw-Fortführung soll in Abänderung der Anweisung im UmwSt-Erl 1998 nurmehr die funktionale Betrachtung maßgebend sein. Werden jedoch stille Reserven durch die Einbringung aufgedeckt und ist Einbringender eine natürliche Person, soll bei einem Tw-Ansatz die funktionale und quantitative Betrachtung – wie bei einer Betriebsveräußerung nach § 16 EStG – greifen. Denn in diesem Fall finde die Tarifermäßigung nach § 34 EStG Anwendung.

Zur Einbringung mit einem Zwischenwertansatz wird in dem Schr des BMF v 16.08.2000 (BStBl I 2000, 1523) keine Aussage getroffen. Da die Fin-Verw auf die Gewährung der Tarifermäßigung abstellt, muss davon ausgegangen werden, dass auch bei einem Zwischenwertansatz die wes Betriebsgrundlagen wie bei § 16 EStG zu beurteilen sind (glA s Schmidt, 25. Aufl, § 16 EStG Rn 414 unter 2). Denn bei einer Teilrealisierung der stillen Reserven durch einen Zwischenwertansatz ist gem § 20 Abs 5 S 1 UmwStG bei Einbringungen bis 31.12.2001 die Tarifermäßigung zu gewähren (s Tz 226, 227a). Der Ansatz zu einem Zwischenwert ist im Gegensatz zur Bewertung mit dem Tw häufiger anzutreffen (vgl nur die gesetzlichen Bewertungseinschränkungen, s Tz 174 – 183). Nach dem in der Verw-Anw zum Ausdruck kommenden Verständnis, den Begriff der wes Betriebsgrundlage in Abhängigkeit von der Gewährung einer Tarifermäßigung gem § 34 EStG zu bestimmen, müsste sich bei Einbringungen mit einem stlichen Übertragungsstichtag ab 01.01.2002 zum Zwischenwert die wes Betriebsgrundlage – abweichend von vorherigen Einbringungen – nunmehr einzig nach funktionalen Gesichtspunkten ergeben. Denn in diesen Fällen ist auf Grund einer Änderung des § 20 Abs 5 UmwStG durch das UntStFG keine Tarifermäßigung (mehr) zu gewähren; es kommt zu einem lfd Einbringungsgewinn, der dem regulären Tarif unterliegt (s Tz 231a). Die Verw-Auff ist uE verwirrend und nicht konsequent. Denn hier werden Tatbestand und Rechtsfolge in unzulässiger Weise umgekehrt und der Regelungsbereich des § 20 Abs 5 UmwStG verkannt. Das Bewertungswahlrecht für den Ansatz des Einbringungsgegenstands (s § 20 Abs 2 UmwStG) sowie die Anwendung der Tarifermäßigung (s § 20 Abs 5 UmwStG) sind nur Rechtsfolgen des Vorliegens einer Sacheinlage gem § 20 Abs 1 S 1 UmwStG (s Tz 4). Unterschiede in der Ausübung des Wahlrechts lassen demzufolge keinen Rückschluss auf die Bestimmung der Sacheinlagegegenstände des § 20 Abs 1 S 1 UmwStG (und damit des Begriffs der wes Betriebsgrundlage) zu (s Patt/Rasche, FR 2000, 1328; Zustimmung zur Kritik s Niehus, Stenk 2011, 251 unter 1.1).

Tz. 29

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Zusammenfassung:

Im Fall der stneutralen Einbringung eines Betriebs können WG von der Einbringung ausgeschlossen werden, die keine oder nur eine unbedeutende Funktion im Betrieb haben. Es spielt keine Rolle, ob die zurückbehaltenen WG erhebliche stille Reserven enthalten. Denn bei einer Einbringung zu Bw bestimmt sich die wes Betriebsgrundlage nach der Verw-Auff und der hM einzig nach funktionalen Gesichtspunkten (s Tz 25 ff). Diese normspezifische Sicht der wes Betriebsgrundlage hat die Rspr bestätigt (s zB Urt des BFH v 16.12.2009, BStBl II 2010, 808 unter II. 1. b). Damit besteht in der Besteuerungspraxis bei...