Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.4.3.3.4 Ausgleichsposten bei mehrstufiger Organschaft

Tz. 1302

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Eine mehrstöckige Organschaft (s Tz 751, 982) liegt vor, wenn in einer Beteiligungskette zwischen den einzelnen Gliedern Organverhältnisse vorliegen. Wird hier auf jeder Stufe ein GAV abgeschlossen und weicht bei dem untersten Glied das stliche Ergebnis von der hr-lichen Gewinnabführung ab, sind auf allen Stufen bis zur Spitze (OT) hin die nach Sachlage erforderlichen AP zu bilden (ebenso hierzu s Vanselow, GmbH-StB 2004, 305). S jedoch Tz 1303. Der Anlass für die Bildung der AP ist die von Stufe zu Stufe weitergereichte Mehr- bzw Minderabführung.

Wegen der Auflösung von AP in Organschaftsketten s Tz 1339, 1340.

Beispiel 1 (aus Dötsch/Pung, DK 2018, 293):

1. Sachverhalt:

   M ist zu 100 % an T und T ist zu 100 % an E beteiligt. Es besteht sowohl zwischen E und T als auch zwischen T und M seit Jahren ein GAV.

   Bei E beträgt wegen einer Sach- oder Anteilseinbringung in deren nicht organschaftlich eingebundene TG der Gewinn lt H-Bil 100 TEUR, während der St-Bil-Gewinn nur 80 TEUR beträgt. Die Differenz beruht darauf, dass das eingebrachte BV in der H-Bil mit Verkehrswerten, stlich jedoch mit den Bw angesetzt wurde.

2. Stliche Beurteilung:

   Da die auf dem H-Bil-Ergebnis beruhende Gewinnabführung der E an T von 100 TEUR die BV-Mehrung lt St-Bil (80 TEUR) übersteigt, liegt eine Mehrabführung iHv 20 TEUR vor, aufgrund derer in der St-Bil des Zwischen-OT T gem § 14 Abs 4 S 1 KStG aF ein entspr hoher passiver AP zu bilden ist.

   In der H-Bil von T ist die Forderung iHv 100 TEUR zu aktivieren, ebenso in deren St-Bil. Da in der St-Bil der T der passive AP iHv 20 TEUR auszuweisen ist (Buchung: Aufwand an passiver AP; der Aufwand ist außerhalb der Bil wieder hinzuzurechnen, sodass er das Einkommen von T nicht mindert; s Tz 1270), ergibt sich auch im Verhältnis von T zu deren OT M wiederum eine Mehrabführung iHv 20 TEUR, weil die nach dem H-Bil-Ergebnis bemessene Gewinnabführung an M die bei T sich ergebende BV-Mehrung lt St-Bil um 20 TEUR übersteigt. Mithin ist auch in der St-Bil des OT M ein enstpr hoher passiver AP zu bilden. AA s Rödder/Joisten (in R/H/N, § 14 KStG Rn 699), nach deren Auff die These von der AP-Bildung auf jeder Stufe nur dann zuträfe, wenn die organschaftlichen AP als Zusatzposten zur Organbeteiligung anzusehen wären, was vom BFH (s Urt des BFH v 24.07.1996, BStBl II 1996, 614; und v 29.08.2012, BStBl II 2013, 555) und von der Fin-Verw (s R 14.8 KStR 2022) jedoch abgelehnt wird. Wegen unserer Kritik s Tz 1186.

   UE ist dem entgegenzuhalten, dass das für den Abgleich nach § 14 Abs 4 S 6 KStG aF anzusetzende EK lt St-Bil auch im Umfang einer in der St-Bil auszuweisenden Bilanzierungshilfe beeinflusst wird. So werden auch iRd Zinsschranke bei der Ermittlung der EK-Quote Bilanzierungshilfen berücksichtigt (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 73).

Entspr ist zu verfahren, wenn die Organschaftskette noch weitere Stufen umfasst.

Tz. 1303

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Beispiel 2:

MG ist OT mit GAV von TG, TG ist wiederum OT mit GAV von EG. Wenn die EG eine Rücklage bildet, liegt eine Minderabführung vor; die TG muss deshalb einen aktiven AP bilden. Die TG gibt seinerseits die gleiche Minderabführung an die MG weiter, die MG bildet deshalb ebenfalls einen AP.

Wäre im obigen Bsp die TG an der EG nur mit 90 % beteiligt, hätte die TG einen AP von 90 % von 20 TEUR = 18 TEUR zu bilden (s Tz 1294). Die MG hätte dann bei 100%iger Beteiligung an der TG einen AP von 100 % von 90 % von 20 TEUR = 18 TEUR zu bilden. Wäre auch die MG an der TG nur mit 90 % beteiligt, dürfte die MG nur einen AP von 90 % von 90 % = 81 % von 20 TEUR = 16,2 TEUR bilden. Entgegen der Behandlung bei mittelbarer Beteiligung (s Tz 1372) bildet jedes Glied in der Organschaftskette den AP iHd Prozentsatzes der Mehr-/Minderabführung, der seiner Beteiligung an der nachgeordneten OG entspr (glA s Frotscher, in F/D, § 14 KStG Rn 880; aA s Breier, DK 2011, 24, nach dessen Auff ein AP nur iHd durchgerechneten Beteiligungsquote an der verursachenden OG zu bilden ist). Wegen unserer Kritik an der nur prozentualen Bildung des AP s Tz 1294ff.

Tz. 1304

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

In einer Organschaftskette, bei der auf der untersten Beteiligungsstufe die Beteiligung an der OG weniger als 100 % beträgt und daher in der St-Bil des ersten OT nur ein anteiliger AP zu bilden ist, können sich auf den höheren Beteiligungsebenen Folgeprobleme bei der Ermittlung des zutr Betrags einer organschaftlichen Mehr- bzw Minderabführung ergeben, wie das nachstehende Bsp zeigt.

Beispiel:

Die MG ist an der TG zu 100 % beteiligt, die TG an der EG zu 70 %. Auf beiden Stufen ist ein GAV abgeschlossen und durchgeführt. Vereinfachend wird unterstellt, dass bei der MG und der TG außer der Weiterleitung der Gewinnabführung von der EG keinerlei Geschäftsvorfälle aufgetreten sind.

H-Bil-Gewinn der EG (= Gewinnabführung an TG)	2 000 TEUR
Gewinnkorrektur gem § 60 Abs 2 EStDV	./. 500 TEUR
St-Bil-Gewinn (= Organeinkommen)	1 500 TEUR

Die in organschaftlicher Zeit ...