Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 14.2.2.2 Ausnahme: Abziehbarkeit des Übernahmeverlusts bis zur Höhe der Bezüge nach § 7 UmwStG, wenn es sich bei den Anteilen an der Überträgerin um Anteile iSd § 8b Abs 7 oder 8 KStG handelt (§ 4 Abs 6 S 2 und 3 UmwStG)

Tz. 134

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Von der generellen Nichtabziehbarkeit des Übernahmeverlusts 2. Stufe (s Tz 129ff) enthalten die S 2 und 3 des § 4 Abs 6 UmwStG eine Ausnahme, wenn es sich bei den Anteilen an der Überträgerin um Anteile iSd § 8b Abs 7 oder 8 S 1 KStG handelt.

Tz. 135

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Voraussetzung für die Anwendung der S 2 und 3 des § 4 Abs 6 UmwStG ist, dass es sich bei den Anteilen an der Überträgerin um Anteile iSd § 8b Abs 7 oder 8 S 1 KStG handelt. Anteile iSd § 8b Abs 7 und 8 S 1 KStG sind Anteile,

• die bei Kredit- und Finanzdienstleistungsinstituten dem Handelsbuch zuzurechnen sind (§ 8b Abs 7 S 1 KStG);
• für vor dem 01.01.2017 erworbene Anteile: Die von Finanzunternehmen gehalten und mit dem Ziel der kurzfristigen Erzielung eines Eigenhandelserfolgs erworben wurden; für nach dem 31.12.2016 erworbene Anteile: Die von Finanzunternehmen, an denen zu mehr als 50 % unmittelbar oder mittelbar Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitute beteiligt sind, im Zeitpunkt des Zugangs zum BV als Umlaufvermögen auszuweisen sind (§ 8b Abs 7 S 2 KStG) und
• die von Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen gehalten werden und die den Kap-Anlagen zuzurechnen sind (§ 8b Abs 8 S 1 KStG).

Wegen Einzelheiten zu den Regelungen s § 8b KStG Tz 423ff. Die vorgenannten Unternehmen halten neben den oa Anteilen auch Anteile, die nicht von § 8b Abs 7 bzw Abs 8 S 1 KStG erfasst werden. Bei Umwandlung einer Kö, deren Anteile nicht von § 8b Abs 7 oder 8 S 1 KStG erfasst werden, ist § 4 Abs 6 S 1 UmwStG einschlägig.

Werden die Anteile an der umgewandelten Kö nur tw von § 8b Abs 7 oder 8 KStG erfasst, ist § 4 Abs 6 S 2 und 3 UmwStG anteilsbezogen anzuwenden. In diesem Fall sind die Bezüge iSd § 7 UmwStG auf die unter § 8b Abs 7 oder 8 KStG entfallenden Anteile und auf die nicht unter § 8b Abs 7 oder 8 KStG entfallenden Anteile nach dem Verhältnis der Nennwerte aufzuteilen (s Tz 140).

Tz. 136

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Nach § 4 Abs 6 S 2 UmwStG ist dessen S 1 nicht anzuwenden. Das bedeutet aber nicht, dass ein Übernahmeverlust 2. Stufe in den Fällen der Tz 134 in voller Höhe abzb ist. Vielmehr regelt § 4 Abs 6 S 3 UmwStG, dass in den Fällen des S 2 der Übernahmeverlust bis zur Höhe der Bezüge nach § 7 UmwStG zu berücksichtigen ist (s UmwSt-Erl 2011 Rn 04.41). Dh, wenn der Übernahmeverlust

• niedriger als die Bezüge iSd § 7 UmwStG ist, ist er in voller Höhe zu berücksichtigen und
• höher als die Bezüge iSd § 7 UmwStG ist, ist er bis zur Höhe der Bezüge iSd § 7 UmwStG abzb, der übersteigende Teil ist nabzb. § 4 Abs 6 S 3 UmwStG regelt – anders als Abs 6 S 4 Hs 2 UmwStG – nicht ausdrücklich, dass ein verbleibender Übernahmeverlust nabzb ist. UE ergibt sich dies aber zwangsläufig daraus, dass ein Übernahmeverlust nur iHd Bezüge nach § 7 UmwStG zu berücksichtigen ist.

GlA s Schmitt (in S/H/S, 76. Aufl, § 4 UmwStG Rn 123) und s Schnitter (in F/D, § 4 UmwStG Rn 210).

Der Übernahmeverlust wird damit im Ergebnis in der Höhe stlich berücksichtigt, in der er durch § 4 Abs 5 S 2 UmwStG (künstlich) durch das Gesetz selbst geschaffen wird (s Tz 128). Hintergrund der stlichen Berücksichtigung dieses Teils des Übernahmeverlusts ist, dass in dieser Höhe auch nach § 7 UmwStG iVm § 8b Abs 7 bzw 8 S 1 KStG voll stpfl Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG vorliegen. Eine vollständige Nichtberücksichtigung des Übernahmeverlusts kann sich aber aus § 4 Abs 6 S 6 UmwStG ergeben (s Tz 142ff und 153ff).

Insoweit als der Übernahmeverlust nicht durch den Abzug der nach § 7 UmwStG (voll) stpfl Bezüge verursacht wird (s Tz 125ff), bleibt er – wie bei den anderen Kö (s Tz 129ff) – stlich außer Ansatz.

Wegen des Falls, in dem die Übernehmerin wiederum eine Pers-Ges ist (mittelbare Beteiligung), s Tz 166. Wegen der Frage, ob bei beschr stpfl AE eine Verrechnung des Übernahmeverlusts mit den Bezügen iSd § 7 UmwStG möglich ist, s Tz 5e.

Tz. 137

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Bei einer Hereinverschmelzung bzw bei einer Ausl-Umwandlung mit Inl-Bezug (s Tz 4ff) kann es vorkommen, dass die Bezüge iSd § 7 UmwStG auch in den Fällen des § 8b Abs 7 oder Abs 8 S 1 KStG wegen vorrangiger DBA-Regelungen bzw wegen § 8b Abs 9 KStG stfrei sind. Auch in diesen Fällen sieht § 4 Abs 6 S 2 und 3 UmwStG eine Berücksichtigung des Übernahmeverlusts maximal bis zur Höhe der Bezüge nach § 7 UmwStG vor, obwohl diese nicht voll stpfl, sondern zu 95 % stfrei sind. Dies ist uE nicht gerechtfertigt.