Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Erstmalige Ermittlung des Körperschaftsteuer-Guthabens (§ 37 Abs 1 KStG)

Tz. 4

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Nach § 37 Abs 1 KStG ist auf das Ende des Wj, das dem Wj der Schlussgliederung folgt, also idR auf den 31.12.2001 (bei abw Wj 2000/2001: auf den Schluss des abw Wj 2001/2002 bzw in dem [s § 34 KStG Tz 9] unter dem zweiten Punkt genannten Fall zum Schluss des letzten vor dem 01.01.2003 endenden Wj) das KSt-Guthaben erstmals zu ermitteln. Ist das erste Wj, das dem Wj der Schlussgliederung folgt, ein Rumpf-Wj, ist auf den Schluss dieses Rumpf-Wj das KSt-Guthaben zu ermitteln.

Der pers Anwendungsbereich des § 37 KStG entspr dem des § 36 KStG, dh er betrifft die früheren sog Anrechnungs-Kö (dazu s § 36 KStG Tz 6a). Ebenfalls haben neu gegründete Kö, die den früheren Anrechnungs-Kö entsprechen, ein KSt-Guthaben zu führen, falls sie GA beziehen (s Tz 5), weiter, wenn auf solche Kö bei einer Umwandlung ein KSt-Guthaben übergeht. Im Schrifttum (s Schnitger, IStR 2004, 821) wird unter Berufung auf das EuGH-Verfahren in der Rs CLT-UFA diskutiert, ob auch inl BetrSt ausl Kap-Ges unter den pers Anwendungsbereich des § 37 KStG fallen. Von der Fin-Verw wird dies verneint. Für rechtsfähige Stiftungen des privaten Rechts, die nicht dem Anrechnungsverfahren nach §§ 27ff KStG 1999 unterlagen und deshalb nicht zur Gliederung ihres VEK verpflichtet waren, ist ein KSt-Guthaben nach §§ 36, 37 KStG nicht festzustellen (s rkr Urt des FG Ba-Wü v 24.10.2011, EFG 2012, 174).

Anders als § 37 Abs 2 S 4 KStG schreibt § 37 Abs 1 S 1 KStG nicht die gesonderte Feststellung des KSt-Guthabens vor, sondern regelt nur die Ermittlung des KSt-Guthabens. UE handelt es sich um ein gesetzgeberisches Versehen, zumindest jedoch nicht um eine überzeugende Regelung, wenn sie so gewollt sein sollte (wg der abweichenden Regelung beim EK 02 s § 38 KStG Tz 61). GlA s Frotscher (in F/M, § 37 KStG Rn 22). Thurmayr (in H/H/R, § 37 KStG nF Rn R 10) und Bott (in E & Y, § 37 KStG Rn 21) halten hingegen die gesonderte Feststellung des Ausgangsbetrags beim KSt-Guthaben nicht für erforderlich, da die Umrechnung im Ergebnis ein bloßer Rechenschritt ist. Dadurch, dass das KSt-Guthaben zum 31.12.2001 nicht festgestellt, sondern nur ermittelt wird, liegt keine Unterbrechung der Feststellungskette vor, die von der Feststellung nach § 36 Abs 7 KStG zum 31.12.2000 bis zu der Festsetzung des Anspruchs auf Auszahlung des KSt-Guthabens nach § 37 Abs 5 KStG reicht (s § 36 KStG Tz 29b).

Nach dem Wortlaut des § 37 Abs 2 S 4 KStG erfolgt, weil das Gesetz vom "verbleibenden" KSt-Guthaben (nach Verringerung um die KSt-Minderung nach § 37 Abs 2 S 3 KStG) spricht, eine gesonderte Feststellung des KSt-Guthabens erstmals zum Schluss des folgenden Wj, bei kj-gleichem Wj mithin erst zum 31.12.2002. So verfährt auch die Fin-Verw. Aber auch ohne eine gesonderte Feststellung des KSt-Guthabens zum 31.12.2001 können oGA in 2002für 2001 zu einer Inanspruchnahme des am 31.12.2001 vorhandenen KSt-Guthabens und damit zu einer KSt-Minderung führen.

UE ist die Regelung des § 37 Abs 1 KStG nicht überzeugend, auch wenn es für den Regelfall der oGA in 2001für 2000 nicht erforderlich ist, ein KSt-Guthaben bereits auf den 31.12.2000 zu ermitteln bzw festzustellen, weil diese GA noch nach den Regeln des Anrechnungsverfahrens abzuwickeln ist.

Wie bereits erwähnt, weist das KSt-Guthaben nicht die KSt-Tarifbelastung, sondern das KSt-Minderungspotenzial aus. Das KSt-Guthaben beträgt:

a)	§ 37 Abs 1 S 2 KStG idF vor dem JStG 2010 1/6 des Endbestands des in der Schlussgliederung ausgewiesenen positiven Endbestands beim Teilbetrag EK 40.

Beispiel:

Bestand des EK 40 zum 31.12.2000	600 000 EUR
Davon 1/6 = KSt-Guthaben	100 000 EUR

Ein KSt-Guthaben aus dem früheren EK 45 ist über dessen Umgliederung gem § 36 Abs 3 KStG in dem Bestand des EK 40 mitenthalten.

b)

§ 37 Abs 1 S 2 KStG idFd JStG 2010 (s § 34 Abs 13g KStG idFd JStG 2010): 15/55 des Endbestands des in der Schlussgliederung ausgewiesenen positiven Endbestands beim Teilbetrag EK 45 zuzüglich 1/6 des Endbestands des in der Schlussgliederung ausgewiesenen positiven Endbestands beim Teilbetrag EK 40. Die Neufassung des § 37 Abs 1 S 2 KStG ist die Reaktion des Gesetzgebers auf den Beschl des BVerfG v 17.11.2009 (BGBl I 2010, 326). Dazu im Einzelnen s § 36 KStG Tz 27 ff und 48aff. Ein KSt-Guthaben ist nur aus einem Positivbestand des EK 40 bzw des EK 45 zu ermitteln. Ein negatives KSt-Guthaben (entstanden aus der Umrechnung eines negativen EK 40/45) wäre ein Widerspruch in sich; es würde sich dann nicht um ein KSt-Guthaben, sondern um ein KSt-Nachbelastungspotenzial handeln. Ein KSt-Guthaben ergibt sich nicht aus dem EK 30.

Wegen der Behandlung des zusätzlichen KSt-Guthabens, das sich in noch nicht bestandskräftigen Fällen aus § 36 Abs 6a KStG idFd JStG 2010 ergibt, s Tz 112a.

Eine Veränderung der für die Ermittlung des KSt-Guthabens maßgeblichen Ausgangsgröße des EK 40 und/oder EK 45 zum 31.12.2000 kann sich insbes in Folge einer stlichen Außenprüfung für VZ vor 2001 und durch einen Verlustrücktrag von 2001 nach 2000 ergeben (s § 36 KStG ...