Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4 Einbringung gegen Gewährung neuer Anteile

Tz. 42

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Nach § 25 S 1 UmwStG werden die Bestimmungen über die Sacheinlage gem § 20 Abs 1 UmwStG und den Anteilstausch gem § 21 Abs 1 UmwStG und die daraus sich ergebenden Rechtsfolgen im Fall des Formwechsels einer Pers-Ges in eine Kap-Ges/Gen als entspr anwendbar erklärt. Da hr-lich beim Formwechsel nur ein Rechtsträger beteiligt ist, der unter Wahrung der wirtsch Identität in neuer Rechtsordnung weiter besteht, ist mangels einer Vermögensübertragung (s Tz 8) beim stlichen Systemwechsel von der MU-Schaft zum KSt-Subjekt "Kap-Ges/Gen" (s Tz 23) ein Einbringungsvorgang iSd §§ 20 Abs 1, 21 Abs 1 UmwStG durch "Übertragung im Gegenzug von Anteilsgewährung" nicht möglich. Bei der von § 25 S 1 UmwStG bestimmten analogen Anwendung der Sacheinlagevorgänge der §§ 20 Abs 1 und 21 Abs 1 UmwStG werden die Tatbestandsvoraussetzungen "einbringen", "übernehmende Gesellschaft" und "neue Anteile an der Gesellschaft" durch den Vorgang des hr-lichen Formwechsels ersetzt (ebenso s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 25 UmwStG Rn 25; s Rabback, in R/H/vL, 3. Aufl, § 25 UmwStG Rn 56; s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 25 UmwStG Rn 43; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 25 UmwStG 2006 Rn 32). § 25 S 1 UmwStG nimmt auf den Formwechsel iSd § 190 UmwG Bezug. Die entspr Anwendung der §§ 20ff UmwStG gilt also nur für die Formwechsel, die unter den Voraussetzungen der §§ 190ff UmwG (oder vergleichbarer ausl Formwechsel) erfolgen und auch durch tats Eintragung der formwechselnden Umwandlung Wirksamkeit erlangen (dh erstmals "neue" Anteile an einer Kap-Ges oder Gen entstehen; zur Frage der Vergleichbarkeit ausl Formwechsel, wenn im ausl Rechtssystem kein öff Reg besteht, s Tz 16 aE). Im Fall der Eintragung des Formwechsels nach den §§ 190ff UmwG im maßgebenden Reg, werden evtl Mängel der Umwandlung geheilt. Es besteht ein Bestandsschutz für die Umwandlung; Unwirksamkeitsklagen können grds nicht mehr zur Beseitigung der Wirksamkeit des Formwechsels führen (s Tz 10). Auch für die Fin-Verw ist die Eintragung im H-Reg maßgebend; insoweit besteht hinsichtlich der Anwendung des § 25 UmwStG kein eigenes stliches Nachprüfungsrecht des Tatbestandsmerkmals Formwechsel iSd § 190 UmwG (s Tz 13 und 17).

Bei der Option einer Pers-Ges zur Kö-Besteuerung, tritt der wirksame Antrag nach § 1a Abs 1 S 1 KStG an die Stelle des hr-lichen Formwechsels (s § 1a Abs 2 S 1 und 2 KStG). Die Beteiligung an der optierenden Gesellschaft vermittelt dem AE zum Einbringungszeitpunkt (s § 1a Abs 2 S 3 KStG) Anteile an einer Kap-Ges (s § 1a Abs 3 S 1 KStG). Im Fall der Option sind also die Sacheinlagetatbestände "einbringen", "übernehmende Gesellschaft" und Gewährung "neuer Anteile an der Gesellschaft" als erfüllt anzusehen (ebenso s Schießl, in W/M, § 1a KStG Rn 161).

Maßgebend und auch ausreichend für die Annahme einer Einbringung iSd § 25 S 1 iVm §§ 20 Abs 1 oder 21 Abs 1 UmwStG ist die Entstehung von Anteilen an der neu geschaffenen Kap-Ges/Gen durch Formwechsel oder Option. Daneben können "sonstige Gegenleistungen" (s Tz 57, 58) gewährt werden (Rückschluss aus § 25 S 1 iVm § 20 Abs 2 S 2 Nr 4 und § 21 Abs 1 S 2 Nr 2 UmwStG). Wird funktional wes Sonder-BV neben dem Formwechsel durch Einzelrechtsnachfolge übertragen, ist eine weitere Ausgabe neuer Anteile an der übernehmenden Kap-Ges/Gen nicht erforderlich (s Tz 35a und bei der Option s Tz 35b).