Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.5 Die nach § 8b Abs 1 KStG begünstigten Empfänger

Tz. 57

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

§ 8b Abs 1 KStG nennt keine Voraussetzungen, die in der Person des Empfängers erfüllt sein müssen. Daher gilt die Vorschrift für alle unbeschr oder beschr KStpfl (s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292 Rn 4). Damit werden auch Dividendenerträge

• stbefreiter Kö in einem stpfl wG,
• eines BgA einer jur Pers d öff Rechts,
• sog doppelansässiger Kap-Ges,
• in der inl BetrSt einer beschr stpfl ausl Kö sowie

• beschr stpfl Kö ohne inl BV (glA s M Frotscher, in F/D, § 8b KStG Rn 46 und s Töben, FR 2000, 905, 910)

erfasst.

Tz. 58

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Der Unterschied in der stlichen Behandlung zwischen einer beschr stpfl Kö mit und einer beschr stpfl Kö ohne inl BV besteht in der Anrechenbarkeit der inl KapSt (s Tz 48).

Im DBA-Fall setzt die Anwendbarkeit des § 8b KStG ein dt Besteuerungsrecht an der Kap-Beteiligung voraus. Dieses besteht idR nur dann, wenn in D eine BetrSt nach Art 5 OECD-MA besteht und die Kap-Beteiligung dieser inl BetrSt auch zuzuordnen ist. Dabei ist zu beachten, dass bei Pers-Ges die Fiktionen des § 15 Abs 3 EStG nicht auf das Abkommensrecht durchschlagen (s Schr des BMF v 26.09.2014, BStBl I 2014, 1258 Rn 2.2.1). Auch ein Besitzunternehmen iR einer Betriebsaufspaltung erzielt keine Unternehmensgewinne. Für die Zuordnung zur inl BetrSt einer Pers-Ges reicht die allein rechtliche Zuordnung zum Gesamthandsvermögen nicht aus. Vielmehr muss idR eine Zuordnung entspr dem sog funktionalen Zusammenhang bei Anwendung der BetrSt-Vorbehalte (s Art 10 Abs 4, Art 11 Abs 4, Art 12 Abs 3, Art 13 Abs 2 und Art 21 Abs 2 OECD-MA) erfolgen (Ausnahme: zB das DBA Belgien, wonach bestimmte Pers-Ges für Zwecke des DBA selbst als im Inl ansässig sein können und damit Unternehmensgewinne iSd Art 7 DBA-Belgien erzielen). Weiter hierzu s § 7 UmwStG Tz 24 und s § 3 UmwStG Tz 100ff. Töben (FR 2018, 991, 996) will die vorgenannten Grundsätze nur dann anwenden, wenn D der Wohnsitz-, nicht jedoch der BetrSt-Staat ist. Dem ist uE nicht zuzustimmen, da die Auslegung des sog BetrSt-Vorbehalts eben nicht nach nationalem, sondern nach DBA-Recht zu erfolgen hat. Im Übrigen hätte die von Töben vertretene Auff stets eine Doppelbesteuerung in den Fällen zur Folge, in denen ein funktionaler Zusammenhang der Beteiligung zur inl BetrSt nicht besteht. Denn der Wohnsitzstaat des MU, aus dessen Sicht ein Outbound-Fall vorliegt, besteuert mangels Eingreifen des BetrSt-Vorbehalts und D als BetrSt-Staat besteuert ebenfalls, weil nur der Umfang des BV nach inl Recht maßgebend ist. Spätestens im Verständigungsverfahren würde D unterliegen.

Besteht keine BetrSt nach Art 5 OECD-MA stellt sich mangels Anwendung des § 8b KStG auch nicht die uE von Wagenblast/Karcher (IStR 2021, 121, 126) unzutr bejahte Frage nach dem Vorhandensein einer BetrSt nach § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG und der Anwendung des § 8b Abs 3 S 1 bzw Abs 5 KStG.

Der BFH (s Urt des BFH v 29.11.2017, DB 2018, 804) geht im Nicht-DBA-Fall davon aus, dass auch eine gew geprägte inl KG nach § 15 Abs 3 Nr 2 EStG den ausl Gesellschaftern eine inl BetrSt iSd § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG iVm § 2 Nr 1 KStG vermitteln kann. Weiter geht der BFH davon aus, dass die auf GA einbehaltene KapSt keine abgeltende Wirkung hat, soweit die Anteile an der ausschüttenden Gesellschaft nach Maßgabe des Veranlassungsprinzips der inl BetrSt zuzuordnen sind. Die Fin-Verw geht jedoch bisher davon aus, dass die Ausnahmeregelung des § 32 Abs 1 Nr 2 KStG nur für originäre gew Eink gilt. Die rechtliche Zuordnung zum Gesamthandsvermögen ist jedenfalls auch nach Ansicht des BFH dann nicht ausreichend, wenn im Ausl weitere BetrSt des Gesellschafters existieren. Offensichtlich geht der BFH dabei davon aus, dass eine Zuordnung nach dem Veranlassungsprinzip nicht nur für die Prüfung des § 32 Abs 1 Nr 2 KStG, sondern bereits für die Frage des Vorhandenseins von inl Eink iSd § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG erforderlich ist (s Rn 27 des oa Urt des BFH). Damit ist im Ergebnis die Frage des Vorhandenseins eines dt Besteuerungsrechts für im Gesamthandsvermögen gehaltene Kap-Beteiligungen in DBA- und Nicht-DBA-Fällen gleich zu beurteilen. Denn die Zuordnung nach dem Veranlassungsprinzip ist uE im Ergebnis in der praktischen Anwendung nichts anderes als die funktionale Zuordnung von Kap-Beteiligungen nach dem DBA-BetrSt-Vorbehalt, auch wenn rechtstheoretisch vereinzelt Unterschiede bestehen. Ebenfalls hierzu s Klein/Rippert (IStR 2019, 439, 441), s Oppel (IWB 2018, 735), s Klein (Ubg 2018, 334), s Hagemann (NWB 2018, 1687), s Wacker (FR 2018, 562 und BB 2018, 2519, 2526), s Martini/Oppel/Staats (IWB 2018, 605), s Mroz/Wellmann (FR 2018, 740) und s Weiss (GmbH-StB 2018, 137).

Verfügt der MU, abw von dem dem Urt des BFH v 29.11.2017 zugrundeliegenden Sachverhalt, im Ausl nicht über weitere BetrSt, ist uE im Nicht-DBA-Fall die allein rechtliche Zuordnung zum Gesamthandsvermögen ausreichend, da sich dann keine aus dem Veranlassungszusammenhang ergebende abw Zuordnung zu einer ausl BetrSt ergeben kann...