Tz. 18d
Stand: EL 98 – ET: 02/2020
Nach § 15 S 1 Nr 1 S 2 KStG steht § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG einer Anwendung von § 3a EStG nicht entgegen. Das bedeutet, so die Ges-Begr des BT-Fin-Aussch (s BT-Drs 18/12128, 36), dass nicht nur der lfd Verlust einer OG im Jahr der Sanierung der OG, sondern auch ein noch nicht genutzter vororganschaftlicher Verlustvortrag der OG als Folgewirkung der Freistellung des verbleibenden Sanierungsertrags der OG nach § 3a Abs 3 EStG gekürzt werden können, und zwar in der dort geregelten Reihenfolge. Ebenso s Frotscher (in F/D, § 15 KStG Tz 24). Der aA von Walter (in B/W, § 15 KStG Tz 14) ist uE nicht zuzustimmen, da sie durch den Gesetzeswortlaut nicht gedeckt ist. Wie in Tz 6 erläutet, fallen unter § 15 S 1 Nr 1 KStG alle für einen möglichen Ausgleich in Betracht kommenden Arten von Verlusten, also auch Verluste nach §§ 2a, 2b, 15 Abs 4 und § 15a EStG.
Tz. 18e
Stand: EL 98 – ET: 02/2020
Daraus, dass § 15 S 1 Nr 1a S 1 KStG lediglich die Anwendung des § 3a Abs 2 S 2, 3 und 5 EStG auf den OT verlagert, folgt, dass § 3a EStG im Übrigen bei der OG selbst anzuwenden ist. Das betrifft folgende in § 3a EStG enthaltene Regelungen:
- die in § 3a Abs 1 EStG geregelte St-Freistellung des Sanierungsertrags, verbunden mit der dort vorgeschriebenen gewinnmindernden Ausübung von Wahlrechten,
- die in § 3a Abs 3 S 1 EStG enthaltene Anweisung, wonach nabzb Beträge iSd § 3c Abs 4 EStG in VZ vor dem Sanierungsjahr und im Sanierungsjahr den Sanierungsertrag mindern.
Tz. 18f
Stand: EL 98 – ET: 02/2020
Es stellt sich die Frage, ob die in § 3a Abs 3 S 2, 3 und 5 EStG geregelte Vernichtung von Verlustabzugspotenzial im Umfang eines lfd Verlusts im Sanierungsjahr und eines vororganschaftlichen Verlustvortrags der OG bereits auf der Ebene der OG oder insges erst auf der Ebene des OT erfolgt.
Beispiel 1 (Sanierungsertrag ist geringer als die Verlustabzüge):
| Lfd Verlust der OG vor Berücksichtigung des stfreien Sanierungsertrags | – 200 TEUR |
| stfreier Sanierungsertrag | + 160 TEUR |
| verbleibender Verlust | – 40 TEUR |
Nach § 3a Abs 1 S 1 EStG ist der Sanierungsertrag stfrei, sodass die OG ein negatives Einkommen iHv -200 TEUR erwirtschaftet hat.
| Alt 1: | Die in § 3a Abs 3 S 2 EStG geregelte Kappung der Verlustnutzung iHd stfreien Sanierungsertrags erfolgt bereits auf der Ebene der OG, so dass dem OT gem § 14 Abs 1 KStG ein negatives Organeinkommen iHv -40 TEUR zuzurechnen ist. |
| Alt 2: | Die in § 3a Abs 3 S 2 EStG geregelte Kappung der Verlustnutzung erfolgt erst auf der Ebene des OT, sodass dem OT zunächst gem § 14 Abs 1 KStG ein negatives Organeinkommen iHv -200 TEUR zuzurechnen ist. |
Beispiel 2 (Sanierungsertrag ist höher als die Verlustabzüge):
| Lfd Verlust der OG vor Berücksichtigung des stfreien Sanierungsertrags | – 100 TEUR |
| stfreier Sanierungsertrag | + 160 TEUR |
| Gewinn der OG | 60 TEUR |
Nach § 3a Abs 1 S 1 EStG ist der Sanierungsertrag stfrei, so dass die OG ein negatives Einkommen iHv -100 TEUR erwirtschaftet hat.
| Alt 1: | Die in § 3a Abs 3 S 2 EStG geregelte Kappung der Verlustnutzung erfolgt auf einer ersten Berechungsstufe bis zur Höhe der noch nicht genutzten Verluste der OG (hier = 100 TEUR) auf der Ebene der OG; es verbleibt kein gem § 14 Abs 1 KStG dem OT zuzurechnendes negatives Organeinkommen. Der übersteigende Betrag iHv 60 TEUR ist als (restlicher) verbleibender Sanierungsertrag dem OT zuzurechnen, bei dem dann gem § 15 S 1 Nr 1a S 1 KStG auf einer zweiten Berechnungsstufe § 3a Abs 3 S 2, 3 und 5 EStG mit der Folge der Kappung der Verluste, Verlustabzüge usw des OT iHv 60 TEUR vorzunehmen ist. |
| Alt 2: | Die in § 3a Abs 3 S 2 EStG geregelte Kappung der Verlustnutzung erfolgt insges erst auf der Ebene des OT, sodass dem OT zunächst gem § 14 Abs 1 KStG ein negatives Organeinkommen iHv -100 TEUR zuzurechnen ist. |
Tz. 18g
Stand: EL 98 – ET: 02/2020
Die Beantwortung der Frage, ob die beiden in Tz 18f genannten Bsp nach Alt 1 oder Alt 2 zu lösen sind, hängt von der Auslegung des in § 15 S 1 Nr 1a S 1 KStG verwendeten Begriffs "einen sich nach § 3a Abs 3 S 4 EStG ergebenden verbleibenden Sanierungsertrag der OG" ab. Während außerhalb der Organschaft zwar die Verluste, Verlustabzüge usw bis zur Höhe des Sanierungsertrags gekappt werden (s § 8 Abs 1 KStG Tz 294b), sieht das Ges umgekehrt eine Kappung des Sanierungsertrags iHd nach § 3a Abs 3 S 2, 3 und 5 EStG gekürzten Verluste, Verlustabzüge usw nicht vor; die in § 3a Abs 1 EStG geregelte Freistellung des Sanierungsertrags bezieht sich auf den Bruttoertrag (s § 8 Abs 1 KStG Tz 292).
In § 3a Abs 3 S 4 EStG, auf den § 15 S 1 Nr 1a S 1 KStG Bezug nimmt, ist ua für Organschaftsfälle eine – allerdings sprachlich misslungene – Ausnahme geregelt (dazu s Tz 18m). Danach ist, wenn ein Sanierungsertrag bei einer OG anfällt, ein verbleibender Sanierungsertrag der OG zu ermitteln. Dieser schafft die rechtliche Grundlage, die in § 3a Abs 3 S 2, 3 und 5 EStG geregelte sanierungsgewinnbedingte Kürzung von Abzugsbeträgen auf zwei Ebenen vorzunehmen, und zwar vorrangig auf der Ebene der OG und nachgelagert auf ...
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