Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.1.2 Höhe der Körperschaftsteuer-Minderung (§ 37 Abs 2 S 1 KStG)

Tz. 11

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Nach § 37 Abs 2 S 1 und 2 KStG mindern sich das KSt-Guthaben und die (festzusetzende) KSt "um 1/6 der GA, die . . .". Damit löst sich das neue Recht von dem in § 28 Abs 6 S 1 KStG 1999 verankerten Grundsatz, wonach die KSt-Minderung mit als für die Ausschüttung verwendet gilt (s § 28 KStG 1999 Tz 74, 75).

Im zeitlichen Anwendungsbereich des KSt-Anrechnungsverfahrens ermittelte sich die KSt-Minderung bei der Ausschüttung von EK 40 wie folgt:

Bestand EK 40 (zu versteuerndes Einkommen 100 000 EUR ./. KSt 40 % = 40 000 EUR)	60 000 EUR
KSt-Minderung bei Vollausschüttung (1/6 des EK 40 bzw 1/7 der Dividende)	+ 10 000 EUR
GA	70 000 EUR

Im zeitlichen Anwendungsbereich des Halbeinkünfteverfahrens gilt der Grundsatz der Mitverwendung der KSt-Minderung für die GA nicht mehr. Da die KSt-Minderung im neuen Recht erst die festzusetzende KSt des VZ verringert, in dem das Wj endet, in dem die Ausschüttung erfolgt, erhöht das Vermögensmehr in Folge der KSt-Minderung in der Bil erst das Ausschüttungsvolumen für spätere GA. Im Ergebnis handelt es sich bei der KSt-Minderung um eine stfreie Vermögensmehrung bei der Kö (glA s Frotscher, in F/M, § 37 KStG Rn 20 und s Lang, DB 2002, 1793). Der Gesetzgeber ging offensichtlich davon aus, dass infolge des Wegfalls des KSt-Anrechnungsverfahrens die KSt-Minderung bei der Kap-Ges verbleibt. Das erklärt auch den Bruch von 1/6 (statt früher 1/7), der sich auf die GA bezieht. Da die KSt-Minderung künftig 1/6 – statt früher 1/7 – der GA beträgt, benötigt eine Kö während der 18-jährigen Übergangszeit eine geringere GA, um eine gleich hohe KSt-Minderung zu erreichen.

Wenn die Kap-Ges ihren AE aus Gründen der Dividenden-Kontinuität weiterhin eine Dividende von 70 000 EUR zahlt, erhält sie im neuen Recht im Ergebnis einen höheren "Finanzierungsbeitrag des Fiskus", nämlich 1/6 von 70 000 EUR = 11 667 EUR statt früher 10 000 EUR.

Tz. 12

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Da sich die KSt nach § 37 Abs 2 S 2 KStG – abw vom früheren Recht – nicht für den VZ mindert, in dem das Wj endet, für das ausgeschüttet wird, sondern für den VZ, in dem das Wj endet, in dem die oGA erfolgt, erhöht die KSt-Minderung nach dem Systemwechsel auch nicht mehr das H-Bil-BV des betr Vorjahrs und damit auch nicht das zur Ausschüttungsfinanzierung zur Verfügung stehende Rücklagenvolumen. Vielmehr erhöhen sich durch die KSt-Minderung das BV und das EK zum Ende des Wj, in dem die Ausschüttung erfolgt (s Schr des BMF v 16.05.2002, DB 2002, 1296; weiter s Schr des BMF v 13.09.2002, GmbHR 2002, 1263; s Vfg der OFD Nürnberg v 16.01.2003, GmbHR 2003, 368 und s Frotscher (in F/ M, § 37 KStG Rn 20a); aA s HFA des IDW, FN-IDW 2001, 688 und 2003, 22; s Bischof, DB 2002, 1565 und Düll/Fuhrmann/Eberhard, DStR 2002, 1977, 1981). Diese EK-Erhöhung aus der KSt-Minderung wird Bestandteil des nicht gesondert festgestellten sog neutralen Vermögens (s § 38 KStG Tz 19). Wegen der entspr Problematik bei der KSt-Erhöhung s § 38 KStG Tz 26.

Obwohl der Wortlaut des § 37 Abs 2 S 1 KStG das so eindeutig nicht hergibt, ist uE davon auszugehen, dass dann, wenn die KSt-Minderung die tarifliche KSt übersteigt, der übersteigende Betrag – wie bisher – als negative KSt festzusetzen ist (glA s Blümich/Danelsing, § 37 KStG Rn 10). Wegen der durch das SEStEG erfolgten Umstellung auf eine ratierliche Auszahlung der restlichen KSt-Guthabens (dazu s Tz 108 ff) ist das nur noch bis 2006 von Bedeutung.

Tz. 13

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Die im Reg-Entw eines StVergAbG (s BT-Drs 15/119) zunächst vorgesehene Reduzierung der KSt-Minderung auf 1/7 der GA und deren Begrenzung auf die Hälfte der festgesetzten KSt des VZ, in dem das Wj endet, in dem die GA erfolgt, ist nicht Gesetz geworden. Statt dessen wurde das sog Moratorium ins Gesetz eingefügt (s § 37 Abs 2a KStG; s Tz 50 ff).

Tz. 14

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Nach oben ist die KSt-Minderung zusätzlich durch den Bestand des KSt-Guthabens begrenzt (s § 37 Abs 2 S 2 KStG). Wenn das Konto "KSt-Guthaben" keinen Bestand mehr ausweist, muss die GA bzw der entspr Teil von ihr aus anderen Rücklagen der Bil finanziert werden, wobei sich faktisch folgende "Verwendungsreihenfolge" ergibt (s § 38 KStG Tz 19):

•	neutrales Vermögen (weder KSt-Minderung noch KSt-Erhöhung),
•	EK 02 (KSt-Erhöhung),
•	stliches Einlagekonto (weder KSt-Minderung noch KSt-Erhöhung).

Genau genommen ist in § 37 KStG eine Verwendungsfiktion nicht enthalten (anders als in § 38 KStG). Faktisch wirkt die Regelung jedoch so, als enthalte sie eine Verwendungsfiktion (s Tz 29). Solange das KSt-Guthaben einen Bestand ausweist, führen oGA zur Minderung der KSt. "Blockiertes" KSt-Guthaben kann auch in der 18-jährigen Übergangsphase über das sog "Leg-ein-hol-zurück-Verfahren" (dazu s § 41 KStG 1999 Tz 70) realisiert werden (s Günkel/Fenzl/Hagen, DStR 2000, 445; weiter GmbH-StB 2002, 188). Dazu im Einzelnen s § 36 KStG Tz 38. Zur Anwendbarkeit des Leg-ein-Hol-zurück-Verfahrens in Organschaftsfällen s Tz 28.

Tz. 15

Stand: EL 65 – ET: 03/2009

Nach Ve...