Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.1.4.2 Gültige Rechtslage

Tz. 46

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die Rechtsfolgen des § 23 Abs 1 UmwStG gelten auch für die iRe (qualifizierten) Anteilstauschs erworbene Beteiligung, wenn gem § 21 Abs 1 S 2 UmwStG die Beteiligung mit einem unter dem gW liegenden Ansatz eingebracht worden ist. Dies ergibt sich aus dem ausdrücklichen Verweis in dem Klammerzusatz des § 23 Abs 1 UmwStG, der durch das JStG 2009 eingefügt worden ist. Folglich sind sowohl die Grundsätze der stlichen Rechtsnachfolge (s § 23 Abs 1 iVm § 12 Abs 3 Hs 1 UmwStG; s Tz 17, 19) als auch der Besitzzeitanrechnung (s § 23 Abs 1 iVm § 4 Abs 2 S 3 UmwStG; s Tz 34ff) anzuwenden (hA, zB s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 16; s UmwSt-Erl 2011 Rn 23.06; aA für Besitzzeitanrechnung s Loschelder, in Schmidt, 39. Aufl, § 6b EStG Rn 77).

Tz. 47

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Das JStG 2009 enthält für die Änderung des § 23 Abs 1 UmwStG keine zeitliche Anwendungsregelung. Folglich ist § 23 Abs 1 UmwStG idF des JStG 2009 ab Inkrafttreten des UmwStG idF des SEStEG (s § 27 Abs 1 UmwStG) gültig. Die Rückwirkung der Ges-Änderung begegnet keinen Bedenken, wenn die stliche Rechtsnachfolge für die beim Anteilstausch beteiligten Personen keine St-Nachteile zur Folge hat (s Tz 45). Nach der hier vertretenen Auff bedeutet die Ergänzung des § 23 Abs 1 UmwStG durch das JStG 2009 keine Klarstellung, sondern eine Änderung der Rechtslage (s Tz 44, 45). Folglich ist eine st-belastende Rückwirkung des § 23 Abs 1 UmwStG nF verfassungsrechtlich unzulässig. Die Rechtsfolgen des § 23 Abs 1 UmwStG gelten daher erst ab dem Zeitpunkt uneingeschr, ab dem der St-Bürger mit einer Änderung des § 23 Abs 1 UmwStG iSd Aufnahme des Anteilstauschs in den Regelungsbereich der Vorschrift rechnen musste. Dies ist (spätestens) der 25.12.2008, dh der Tag der Verkündung des JStG 2008 (bereits ab der Stellungnahme des B-Rats in der BT-Drs 16/10494, 23 v 07.10.2008 war eine entspr Ges-Änderung zu erwarten gewesen; insbes weil die vorgeschlagene Änderung des § 23 Abs 1 UmwStG bereits mit der Arbeitsgemeinschaft SEStEG abgestimmt worden war).

Obwohl der Klammerzusatz in § 23 Abs 1 UmwStG nicht auf § 21 Abs 1 S 3 UmwStG verweist, gilt die stliche Rechtsnachfolge auch in dem Fall des Anteilstauschs, bei dem neben den Anteilen an der Übernehmerin auch sonstige Zusatzleistungen erbracht werden, deren Wert den Bw/AK der Anteile übersteigt, aber nicht den gW der Anteile erreicht. Setzt die übernehmende Gesellschaft in diesem Fall gem § 21 Abs 1 S 3 UmwStG (zwingend) den gW der Zusatzleistung an, tritt sie die stliche Rechtsnachfolge in Bezug auf die eingebrachten Anteile an (zust s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 16).