Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.1.6.7 Veräußerung des Stammrechts unter Zurückbehaltung des Dividendenscheins (Fallgruppe II)

Tz. 313

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Ebenfalls keine St-Pflicht nach § 20 Abs 2 S 1 Nr 2 Buchst a EStG besteht, wenn der bisherige AE das Stammrecht veräußert, den Dividendenschein bzw sonstigen Gewinnanspruch jedoch zurückbehält. Zur Besteuerung des VG für das Stammrecht gilt das oben Gesagte entspr (s Tz 311).

Tz. 314

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Fall A: Im Zeitpunkt der Stammrechtsveräußerung war die Gewinnausschüttung bereits beschlossen.

Hier hat der Veräußerer, der im Zeitpunkt des Gewinnverwendungsbeschl AE war, nachträgliche Eink aus KapV (s § 24 Nr 2 iVm § 20 Abs 1 Nr 1 EStG). Da er "Gläubiger der Kap-Erträge" iSd § 43 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG ist, muss die ausschüttende Kö KapSt einbehalten, die der frühere AE auf seine St-Schuld anrechnen kann. Ebenso hierzu s Weber (StBp 1970, 33).

Tz. 315

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Fall B: Im Zeitpunkt der Stammrechtsveräußerung war die Gewinnausschüttung noch nicht beschlossen.

Zu dem stlich nach § 20 Abs 5 EStG zu beurteilenden Sachverhalt, in dem der bisherige AE sein Stammrecht veräußert, jedoch den noch nicht entstandenen Dividendenanspruch zurückbehält, hat der BGH (s Urt des BGH v 30.06.2004, GmbHR 2004, 1223) entschieden, dass ein Unternehmenskaufvertrag mit einer entspr Vereinbarung hinsichtlich des Dividendenrückbehalts zivilrechtlich anzuerkennen ist und dass der Veräußerer, wenn die nunmehr dem Erwerber gehörende Kap-Ges vereinbarungswidrig ihren Gewinn thesauriert statt ihn an den Veräußerer auszuschütten, einen Schadenersatzanspruch gegen den Anteilserwerber hat (dazu s Sinewe/Waitz, GmbHR 2004, 1524).

Durch das StandOG ist § 20 EStG idS geändert worden, dass der vorher in Abs 2 enthaltene AE-Begriff in einen neuen Abs 2a (heute: Abs 5) übernommen und iSd Rspr des I. Senats geregelt wurde (s Tz 197, 198). Danach hat derjenige die Dividende zu versteuern, dem das Stammrecht im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschl zuzurechnen ist.

Beispiel:

Das FG Köln hat eine (notarielle) Vereinbarung in einem Anteilskaufvertrag, die darin bestand, dass dem Veräußerer, der im Zeitpunkt der Vereinbarung zu 50 % an der Kap-Ges beteiligt ist, Gewinne, die bis zum Übertragungsstichtag erwirtschaftet werden, zu 50 % zustehen und im Folgejahr als oGA ausgeschüttet werden sollen, als (vorgezogenen) Beschl über die Gewinnverwendung gem §§ 29, 46 Nr 1 GmbHG gewertet (s Urt des FG Köln v 21.09.2016, EFG 2016, 1949). Der BFH hat diese Auslegung der Regelungen im Anteilskaufvertrag im nachfolgenden Rev-Verfahren bestätigt (s Urt des BFH v 13.03.2018, BFH/NV 2018, 936). Ausführlich hierzu s Tz 303. Die Annahme eines sowohl zivilrechtlich als auch stlich wirksamen Gewinnverwendungsbeschl hat damit zur Folge, dass – anders als in dem oa Bsp – die Dividende nicht vom Anteilserwerber versteuert werden muss, da dieser nicht wirtsch Eigentümer zum Zeitpunkt des Gewinnverwendungsbeschl ist. Weiter liegen beim Anteilserwerber insoweit auch keine AK vor. Die GA ist vom Anteilsveräußerer als Kap-Ertrag iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG zu versteuern.

Tz. 316

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

§ 20 Abs 5 EStG betrifft nicht nur die Veräußerung des gesamten Gesellschaftsanteils, sondern auch den Fall der Teilanteilsveräußerung, dh die Vorschrift ist anteils- und nicht beteiligungsbezogen anzuwenden. Nach der amtl Gesetzesbegründung sollte § 20 Abs 2a (heute: Abs 5) EStG die bis zum StandOG geltende Verw-Auff klarstellen. Die bis zu diesem Zeitpunkt geltende Verw-Auff ergibt sich aus dem Schr des BMF v 18.03.1980 (BStBl I 1980, 146), nach dem der noch nicht entstandene Dividendenanspruch dem Erwerber zuzurechnen ist, auch wenn er nach § 101 Nr 2 BGB zivilrechtlich dem Veräußerer zusteht. Dabei ist unerheblich, ob der Anspruch nach § 101 Nr 2 BGB Teil des vereinbarten Veräußerungspreises ist oder ob die Kap-Ges im folgenden Jahr noch an den Veräußerer ausschüttet. Auch im Bericht des BT zum StandOG (s BT-Drs 12/5016, 87, 88) ist ausgeführt, dass eine Vereinbarung nach § 101 Nr 2 BGB in den Bereich der Einkommensverwendung fällt und daher für die stliche Zurechnung der Dividende unerheblich ist.

Tz. 317

Stand: EL 99 – ET: 06/2020

Bei der vorstehenden Lösung wird der mitveräußerte (noch nicht entstandene) Dividendenanspruch (vorübergehend) zweimal stlich erfasst, einmal beim Veräußerer (s Urt des FG Ba-Wü v 15.09.1993, EFG 1994, 353, rkr, dazu auch s GmbHR 1997, 889) und ein zweites Mal beim Erwerber nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG. Dem VG stehen jedoch höhere AK des Anteilserwerbers und damit ein entspr niedrigerer VG bei späterer Weiterveräußerung der Anteile gegenüber. Weber (GmbHR 1995, 494) weist zutr darauf hin, dass diese Zweifachbesteuerung in den Fällen zu einer echten Doppelbelastung führt, in denen Anteile aus dem BV des Verkäufers an einen "privaten Erwerber" veräußert werden, der nicht iSd § 17 EStG (oder bei Erwerb nach dem 31.12.2008: § 20 Abs 2 S 1 Nr 1 EStG) beteiligt ist. Im zeitlichen Geltungsbereich des Halb-/Teil-Eink-Verfahrens ergeben sich, wenn Anteilsveräußerer eine natürliche Person und Anteilserwerber eine Kö ...