Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2 Betrieb iSd § 4h EStG

Tz. 45

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

§ 4h Abs 1 S 1 EStG regelt die Abziehbarkeit von Zinsaufwendungen eines Betriebs, ohne den Begriff "Betrieb" näher zu definieren (s Heintges/Kamphaus/Loitz, DB 2007, 1261). Dabei kommt der Abgrenzung des Begriffs grundlegende Bedeutung zu, da damit einerseits bestimmt wird, welche Zinsaufwendungen und -erträge in die Ermittlung der Nettozinsaufwendungen einzubeziehen sind, und andererseits für welchen Kreis die Ausnahmeregelungen (s Tz 5) gelten. Aufgrund der betriebsbezogenen Anwendung der Zinsschranke ist weiter entscheidungserheblich, ob ein Betrieb oder mehrere Betriebe vorliegen (s Kaminski, Stbg 2008, 196, 197). Wie der BT-Drs 16/4835 zu entnehmen ist, soll der allgemeine Betriebsbegriff des EStG gelten.

Dörr/Geibel/Fehling (NWB F 4, 5199, 5201) gehen deshalb davon aus, dass auf den Betriebsbegriff iSd §§ 14, 15 Abs 2, 16 EStG und § 20 UmwStG abzustellen ist. Dh, es werden Stpfl mit Gewinn-Eink (egal, welcher Art) erfasst. Kußmaul/Ruiner/Schappe (DStR 2008, 904) bezeichnen den Betrieb im ertragstlichen Sinne als eine auf die Erreichung eines arbeits- bzw produktionstechnischen Zwecks gerichtete organisatorische Zusammenfassung personeller, sachlicher und anderer Arbeitsmittel zu einer selbständigen Einheit, die sich in Anlehnung an § 15 Abs 2 S 1 EStG durch eine mit Gewinnerzielungsabsicht unternommene, selbständige und nachhaltige Betätigung auszeichnet, unter Beteiligung am allgemeinen wirtsch Verkehr ausgeübt wird und zu Gewinn-Eink führt. Damit sind nach wohl hA gew, freiberufliche und L+F-Eink von der Zinsschranke erfasst (ebenso die Fin-Verw, s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 2; s Bron, IStR 2008, 14; s Graf, JbFSt 2009/2010, 205, 209; und s Winkler/Käshammer, Ubg 2008, 478, 479; einschr s Möhlenbrock, Ubg 2008, 1, 2ff; hinsichtlich der Ausnahmen für bestimmte Überschuss-Eink s Tz 62). Köster-Böckenförde/Clauss (DB 2008, 2213, 2214) wollen den Betriebsbegriff objektiv und tätigkeitsbezogen auslegen. Die Betriebseigenschaft ist auch gegeben, wenn der Stpfl den Gewinn als Überschuss der BE über die BA ansetzt (s § 4 Abs 3 EStG; s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 4; Entw eines Schr des BMF, Stand 18.09.2024, Rn 4). GlA s Frotscher (in F/G, § 4h EStG Rn 25d); s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 69); s Kaltenbach/Layh (Ubg 2014, 573, 576); und s Kaminski (Stbg 2008, 196, 198). Kaminski (Stbg 2008, 196, 198) geht uE zutr weiter davon aus, dass § 4h EStG nicht anzuwenden ist, wenn der Gewinn nach § 5a oder § 13a EStG ermittelt wird, da es sich hierbei um Spezialregelungen handelt, die die allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften verdrängen, und da der nach diesen Vorschriften ermittelte Gewinn nicht durch Zinsaufwendungen gemindert ist. Ebenso s Urt des BFH v 06.07.2005 (BFH/NV 2008, 1763), wonach Hinzurechnungen und Kürzungen nach dem GewStG bei einer Gewinnermittlung nach § 5a EStG ausgeschlossen sind. GlA s Frotscher (in F/G, § 4h EStG, Rn 14a) und s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG, Rn 69).

Die Zinsschrankenregelung erfasst somit grds nicht die sog Überschuss-Eink (wegen der in § 8a Abs 1 S 4 KStG aF geregelten Ausnahme und der Erfassung sämtl Einkünfte eines KSt-Subjektes nach § 8a Abs 1 S 4 KStG idF des KrZwMG 2023 s Tz 62 ff).

Vermögensverwaltende Pers-Ges sollen dagegen nicht unter die Zinsschranke fallen (so jedenfalls die Fin-Verw: s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 5; Entw eines Schr des BMF, Stand 18.09.2024, Rn 5). Ebenso s IDW (FN IDW 2008, 640); s Kaltenbach/Layh (Ubg 2014, 573, 576); und s Kußmaul/Pfirmann/Meyering/Schäfer (BB 2008, 135, 136). Diese Unterscheidung zwischen betrieblicher und vermögensverwaltender Tätigkeit als Abgrenzungskriterium für die Betriebs-Eigenschaft führt allerdings zu schwierigen Folgefragen. So nimmt die Fin-Verw zB auch für gew geprägte Pers-Ges iSd § 15 Abs 3 Nr 2 EStG an, dass sie einen Betrieb iSd Zinsschranke führen (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rn 5 S 2; Entw eines Schr des BMF, Stand 18.09.2024, Rn 5). Einer Aussage zur gew Infizierung nach § 15 Abs 3 Nr 1 EStG enthält sich der Erl indessen. Winkler/Käshammer (Ubg 2008, 478, 479) leiten daraus ab, dass eine gew infizierte Pers-Ges keinen Betrieb iSd Zinsschranke unterhält. Dieser Umkehrschluss ist uE unzulässig und dem Wortlaut der Rn 5 des Erl nicht zu entnehmen. Denn nach § 15 Abs 3 EStG gilt die von dieser Gesellschaft ausgeübte Tätigkeit bereits als Gew-Betrieb. Es ist auch nicht ersichtlich, wieso die für rein vermögensverwaltende Pers-Ges vorgesehene Sonderregelung in Rn 5 des Erl auf gew infizierte Pers-Ges ausgedehnt werden sollte. GlA s Hick (in H/H/R, § 4h EStG Rn 25); s Kröner/Bolik (DStR 2008, 1309); s Frotscher (in F/G, § 4h EKStG Rn 25b); s Schaden/Käshammer (BB 2007, 2317, 2319); s Köster-Böckenförde/Clauss (DB 2008, 2213, 2215); s van Lishaut/Schumacher/Heinemann (DStR 2008, 2341); s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 87b); s Kaltenbach/Layh (Ubg 2014, 573, 575); und...