Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.9 Subjektidentität

Tz. 113

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Die ausl St und die inl KSt, auf die eine Anrechnung erfolgen soll, müssen auf demselben St-Schuldner lasten. Das bedeutet, dass das KSt-Subjekt, welches Anrechnung begehrt, nach dem ausl StR St-Schuldner sein muss. Oder mit anderen Worten: Die ausl St muss für Rechnung dieses unbeschr stpfl KSt-Subjekts festgesetzt worden sein (ggf auch durch Abzug bei einem Dritten, s Tz 82). Dies folgt daraus, dass § 26 KStG nur rechtliche Doppelbesteuerung vermeiden soll (s Tz 4, 5; zu den insoweit abweichenden § 26 Abs 2–5, 7 KStG aF s Tz 358 ff) und ist idR unproblematisch. Besonders zu erwähnen sind aber folgende Fallgruppen (außerdem zu DBA-Fällen s Tz 233ff):

3.2.9.1 Treuhandverhältnisse

Tz. 114

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Dieser Fall ist nach den allgemeinen Regeln zu lösen und unproblematisch, wenn ein bestehendes Treuhandverhältnis auch durch den ausl Staat (an)erkannt wird. Dann werden beide Staaten ihre St für Rechnung des Treugebers festsetzen, so dass St-Subjektidentität gegeben ist. Zum Auseinanderfallen der Würdigung s Tz 122.

3.2.9.2 "Briefkastengesellschaften"

Tz. 115

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Werden Eink über eine gem § 42 AO nicht anzuerkennende ausl Kap-Ges bezogen, sind ausl St, die bei dieser Kap-Ges anfallen, beim inl AE (nur) anrechenbar, soweit sie auch bei iSd § 42 AO angemessener Gestaltung angefallen wären (vgl auch BFH Urt v 02.03.2016, BStBl II 2016, 887). Dies setzt insbes voraus, dass es sich um ausl Eink (dazu s Tz 69 ff, 79ff) gerade aus dem Ansässigkeitsstaat der nicht anzuerkennenden Kap-Ges handelt (anderenfalls Fall des § 34c Abs 3 EStG, aber s Tz 305 zu § 34c Abs 6 S 5 EStG). Ausl Eink liegen nicht vor bei Dividenden aus ausl Kap-Ges, die nur dem Zweck zwischengeschaltet werden, inl Eink ins Ausl zu verlagern; dann sind diese Dividenden kraft § 42 AO als inl zu behandeln und St, die bei der ausl Kap-Ges anfallen, mangels Subjektidentität nicht anrechenbar (BFH aaO; zust Schulz-Trieglaff, IStR 2016, 865; Pohl, ISR 2016, 352; zum evtl Abzug gem § 34c Abs 3 EStG s Tz 305). Für einen generellen Ausschluss der Anrechenbarkeit gibt es in Fällen des § 42 AO indes keine Rechtsgrundlage. Denn § 42 AO ordnet nur an, dass der angemessene Sachverhalt der Besteuerung zugrunde gelegt wird. Soweit die Erzielung ausl Eink aus dem betr Staat – anders als im gerade genannten BFH-Fall – als solche nicht unangemessen ist, muss dies also grds auch zu einer entspr Anrechnung bei demjenigen führen, dem die Eink zuzurechnen sind (glA s Wassermeyer/Lüdicke, in F/W/B/S, § 34c EStG Rn 132; Wagner, in Blümich, § 34c EStG Rn 38; s auch Urt des BFH v 01.04.2003, BFH/NV 2003, 1245 mwNachw; v 11.04.1984, BFH/NV 1986, 255; strenger s Staats, in R/H/N, KStG, § 26 Rn 45). Nicht anrechnungsfähige "Kosten des Missbrauchs" können dann allenfalls insoweit vorliegen, als die tats ausl St höher ist als sie bei unmittelbarer Erzielung durch die dahinter stehende Pers gewesen wäre (zB wenn der ausl Staat beschr Stpfl geringer besteuert). Aus § 34c Abs 6 S 6 EStG (s Tz 296 ff) folgt nichts Abw, weil dieser von vornherein nur in DBA-Fällen und nur für Eink gilt, die entweder nicht als ausl Eink oder nicht als Eink aus dem besteuernden Staat angesehen werden können. Zum evtl St-Abzug gem § 34c Abs 3 EStG s Tz 282ff.

3.2.9.3 Organschaft

Tz. 116

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Erzielt bei Organschaft die OG ausl Eink und sind auch sonst alle Voraussetzungen der Anrechnung erfüllt, geht diese Anrechnungsbefugnis kraft des Organschaftsverhältnisses auf den OT über, hierzu s Tz 50 ff und außerdem s Tz 90.

3.2.9.4 Insbesondere Dividenden aus ausländischen Beteiligungen

Tz. 117

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Für ausl Dividenden gelten zwar keine besonderen Regeln. Jedoch ist es sinnvoll, sich für eine evtl ausl Besteuerung folgende Unterscheidung vor Augen zu führen:

• Hat der ausl Staat die ausschüttende ausl Gesellschaft einer dortigen KSt unterworfen, so besteht insoweit keine Subjektidentität, weil diese St für Rechnung der ausl Gesellschaft erhoben wird (außerdem s Tz 119, 121 zum Fall, dass der ausl Staat die ausl Gesellschaft als "transparente" Pers-Ges behandelt). Dies ist ein Fall wirtsch Doppelbesteuerung, der nicht unter § 26 KStG fällt (s Tz 4 ff; aber zur EU-Rechtswidrigkeit während der Geltung des alten KSt-Anrechnungsverfahrens s Tz 59 ff). Erhält die Dividendenempfängerin im Ausl eine Anrechnung ausl KSt (zB wenn sie dort eine BetrSt besitzt, der die Beteiligung an der ausschüttenden ausl Kap-Ges zuzurechnen ist), hindert das als solches die Subjektidentität nicht (mindert aber die anrechenbare St entspr, s Tz 95).
• Anders ist es bei ausl KapSt auf die Dividenden, denn eine solche wird für Rechnung der inl Dividendenempfängerin erhoben, womit Subjektidentität gegeben ist. Allerdings scheitert eine Anrechnung, wenn die Dividende gem § 8b Abs 1 KStG stfrei ist (s Tz 104).

Die Abgrenzung zwischen den genannten Alternativen (ausl KSt/KapSt) ist schwierig, wenn das ausl St-System nicht klar zwischen der Besteuerung von Kö und deren Gesellschaftern unterscheidet. Die Existenz eines ausl Anrechnungssystem ähnlich dem früheren dt System allein führt noch nicht z...