Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.5.10 Entgeltliche Änderung der Beteiligungsverhältnisse

Tz. 80

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Ändern sich die Beteiligungsverhältnisse in einer Pers-Ges dergestalt, dass ein Gesellschafter von den übrigen Gesellschaftern gegen eine Zahlung in deren pers Vermögen eine zusätzliche Gewinnbeteiligung und ggf Stimmrechte erwirbt, ist kein Fall des § 24 UmwStG gegeben. Es fehlt an einem Einbringungsvorgang in eine "neue Pers-Ges" als Übernehmerin iSd § 24 Abs 1 UmwStG, die weder zivilrechtl vorliegt noch stlich anzunehmen ist. Der seine Beteiligung mindernde MU erlöst hierfür pers ein Entgelt für seine (Teil-)Einkunftsquelle und führt insoweit sein mitunternehmerisches Engagement nicht weiter fort (gerade dies ist jedoch tragende Voraussetzung für die St-Vergünstigung des § 24 UmwStG, s Tz 6). Der Vorgang ist als Veräußerung von Bruchteilen von MU-Anteilen gem § 16 Abs 1 S 2 EStG zu beurteilen (glA s Schmidt, 37. Aufl, § 16 EStG Rn 567; s Blümich, § 16 EStG Rn 236). Denn die Beteiligung am Gewinn und Vermögen sowie die Stimmrechte repräsentieren die MU-Stellung (dh MU-Initiative und MU-Risiko) und geben den Umfang des MU-Anteils an. Durch die Neuregelung der Beteiligungsverhältnisse werden zwar keine Gesellschaftsanteile übertragen. Die damit verbundenen Vermögensmehrungen und -minderungen bei den Gesellschaftern treten nach den Grundsätzen der An- und Abwachsung ein. Stlich sind die durch Anwachsungen eintretenden Vermögensmehrungen wie eine Anteilsübertragung zu behandeln, weil die Anwachsung wirtsch gesehen der Anteilsübertragung entspr (s Urt des BFH v 14.09.1994, BStBl II 1995, 407). Der MU, der in die Abwachsung seiner Beteiligung einwilligt, verliert in der Regel Teile seiner bisherigen Vermögensposition. Dieser Vorgang ist stlich wie die Veräußerung des Bruchteils eines MU-Anteils (s § 16 Abs 1 S 2 EStG) zu behandeln, wenn er zu einer Vermögensanwachsung bei einem anderen Gesellschafter führt und dieser dafür ein Entgelt zahlt (s Patt, in H/H/R, § 16 EStG Rn 332). Der VG kann nicht durch Aufstellung einer negativen Ergänzungs-Bil vermieden werden. Wegen der Nichtanwendbarkeit des § 24 UmwStG kann die Bildung einer Ergänzungs-Bil nicht aus § 24 Abs 3 S 1 UmwStG hergeleitet werden. Im Übrigen ist es nicht die Funktion von Ergänzungs-Bil, VG zu neutralisieren, die durch die Veräußerung des Bruchteils eines MU-Anteils entstehen (s Urt des BFH v 08.12.1994, BStBl II 1995, 599 unter 3. zu einer vergleichbaren Problematik bei der Veräußerung anteiliger WG).

Nach der Rspr und hA ist die Änderung der Beteiligungsverhältnisse durch eine angemessene Zahlung eines Gesellschafters in das Gesellschaftsvermögen der Pers-Ges (disquotale Kap-Erhöhung gegen Einlage) hingegen nach § 24 UmwStG zu beurteilen (dazu s Tz 26).

Kein Fall des § 24 UmwStG ist gegeben, wenn die Beteiligungsquote eines MU deswegen erhöht wird, weil er einen größeren Arbeitseinsatz im Unternehmen der Pers-Ges leistet. Mangels Einlage in das BV der MU-Schaft (Arbeitseinsatz kein aktivierungsfähiges WG) ist ein tauschähnlicher Vorgang nicht gegeben und damit kein Sacheinlagetatbestand gem § 24 Abs 1 UmwStG (s Urt des BFH v 18.03.1999, BStBl II 1999, 604 und v 20.09.2007, BStBl II 2008, 265 unter III. 3.c).