Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2 Abgrenzung zu anderen Vorschriften

Tz. 205

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Der Wortlaut des § 8b Abs 3 S 3 KStG "Gewinnminderungen im Zusammenhang mit dem in Abs 2 genannten Anteil" ist allgemein gehalten und suggeriert, dass Gewinnminderungen jeglicher Art von der Regelung erfasst werden.

Die Vorschrift muss jedoch im Zusammenspiel mit zwei weiteren Regelungen gesehen werden, die Abzugsverbote regeln, nämlich

• mit § 8b Abs 5 KStG (dazu s Tz 206 und s Tz 304ff). Danach gelten von den Bezügen iSd § 8b Abs 1 KStG aus Anteilen an einer ausl (ab VZ 2004: auch inl) Gesellschaft, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, 5 % als Ausgaben, die nicht als BA abgezogen werden dürfen. Insoweit erscheint die Abgrenzung zu § 8b Abs 3 KStG eindeutig. § 8b Abs 3 KStG betrifft nicht Ausgaben, die mit den nach § 8b Abs 1 KStG stfreien Ausl-Dividenden (ab VZ 2004: auch Inl-Dividenden) zusammenhängen;
• bis zum VZ 2003 mit § 3c Abs 1 EStG, der über § 8 Abs 1 KStG auch bei der KSt zu beachten ist. Danach dürfen Ausgaben, soweit sie mit stfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtsch Zusammenhang stehen, nicht als BA oder WK abgezogen werden.

Tz. 206

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Ein – wenn auch nicht ganz verlässliches – Abgrenzungskriterium ist das in § 8b Abs 3 KStG enthaltene Wort "Gewinnminderungen". § 8b Abs 3 S 3 KStG betrifft grds nur solche Gewinnminderungen, die aus

• dem Ansatz des niedrigeren Tw,
• der Anteilsveräußerung,
• der Auflösung der Kö,
• der Nenn-Kap-Herabsetzung
• und den anderen von § 8b Abs 2 KStG erfassten Realisationstatbeständen

entstehen.

Als Kriterium zur Abgrenzung der Vorschriften lassen sich auch die in § 8b Abs 3 S 3 KStG enthaltenen Worte "im Zusammenhang mit den in Abs 2 genannten Anteilen" heranziehen. § 8b Abs 2 KStG regelt die StFreiheit einmaliger Gewinne aus Kap-Beteiligungen, während § 8b Abs 1 KStG die lfd Erträge aus einem Anteil selbst stfrei stellt. So gesehen verbietet § 8b Abs 3 S 3 KStG nur die stliche Berücksichtigung von (substanzbezogenen bzw einmaligen) Gewinnminderungen, die sich aus einer Wertminderung des Anteils ergeben bzw mit dem Anteil selbst zusammenhängen. GlA s Rödder/Schumacher (DStR 2003, 909, 913), s Herzig (DB 2003, 1459, 1463), s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 291), s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 280) und s Füger/Rieger (FR 2003, 589, 590). § 8b Abs 3 S 3 KStG ist deshalb insbes für die Beurteilung der stlichen Abziehbarkeit von Kreditaufwendungen iVm dem Erwerb der Kap-Beteiligung nicht einschlägig; die Frage der Abziehbarkeit inbes der Zinsaufwendungen beurteilt sich bis zum VZ 2003 nach § 3c Abs 1 EStG. AA s Greulich/Hamann/Krohn (StBp 2007, 238, 240), die davon ausgehen, dass es für die Anwendung des Abzugsverbots nach § 8b Abs 3 (S 3) KStG ausreicht, dass ein irgendwie gearteter kausaler, mittelbarer Zusammenhang der Aufwendungen mit der Beteiligung besteht. IE ist dabei auch ein rechtlicher Zusammenhang ausreichend. UE verkennt diese Auff, dass es sich bei § 8b Abs 3 KStG um die "Kehrseite" des § 8b Abs 2 KStG handelt und daher nicht wes weiter ausgelegt werden kann. Der BFH (s Urt des BFH v 14.01.2009, BStBl II 2009, 674) hat klargestellt, dass § 8b Abs 3 S 3 KStG nur substanzbezogene Gewinnminderungen erfasst.

Mit Wirkung ab dem VZ 2004 ergeben sich die vorstehend erläuterten Abgrenzungsprobleme zwischen § 8b Abs 3 KStG und § 3c Abs 1 EStG idR nicht mehr, weil § 3c Abs 1 EStG gem § 8b Abs 3 S 2 KStG idF des sog Korb II-Ges bei der KSt ab dann nicht mehr anwendbar ist.

Für VZ ab 2004 ergibt sich dieses Abgrenzungsproblem nur noch zwischen den Abs 3 und 5 des § 8b KStG. Abs 3 betrifft substanzbezogene Gewinnminderungen, Abs 5 regelt ein pauschaliertes Abzugsverbot für Ausgaben iVm den Erträgen aus einer Beteiligung.

Bis zum VZ 2003 lässt sich der Anwendungsbereich des § 3c Abs 1 EStG von dem des § 8b Abs 3 S 3 KStG uE vergleichbar den Grundsätzen abgrenzen, die bei einer natürlichen Person als AE einer Kap-Ges gelten. Dort sind die Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Dividendenerträgen WK bei der Ermittlung der Eink aus KapV; Substanzverluste der Beteiligung wirken sich mindernd bei der Ermittlung der Eink iSd § 17 EStG aus.

Wegen des Verhältnisses zwischen § 8b Abs 3 KStG und § 8 Abs 3 S 2 KStG, s Tz 182 Bsp 5 und s Tz 258.

Tz. 207

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Fraglich ist, ob von dem AE getragener Aufwand für eine TG zu voll abzb BA, zu einer Anwendung des § 8b Abs 3 S 3 KStG oder zu einer verdeckten Einlage verbunden mit einer Bw-Erhöhung auf die Anteile an der TG führt. Eine Behandlung als verdeckte Einlage führt später zu einer Anwendung des § 8b Abs 2 bzw 3 KStG.

Beispiel:

Die T-GmbH erwirbt eine Beteiligung an der E-GmbH. Die M-GmbH trägt im Interesse der T-GmbH aber kraft eigener vertraglicher Verpflichtung die Anschaffungsnebenkosten für den Erwerb der Beteiligung an der E-GmbH.

UE ist von einer verdeckten Einlage der M-GmbH in die T-GmbH auszugehen. Es handelt sich nicht um eine nicht einlagefähige Nutzungsüberlassung der M-GmbH an die T-GmbH (wie zB bei einer zinslos...