Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3 Ab Veranlagungszeitraum 2004: 5 % Pauschalierung auch bei Veräußerungsgewinnen; Nichtanwendung des § 3c Abs 1 EStG (§ 8b Abs 3 S 1 und 2 KStG)

Tz. 210

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Nach dem durch das sog Korb II-Ges eingefügten und durch das JStG 2008 geänderten § 8b Abs 3 S 1 KStG gelten von dem jeweiligen Gewinn iSd § 8b Abs 2 S 1, 3 und 6 KStG 5 % als Ausgaben, die nicht als BA abgezogen werden dürfen. Nach dem S 2 in § 8b Abs 3 KStG ist § 3c Abs 1 EStG bei der Einkommensermittlung einer Kö nicht anzuwenden.

Die Neuregelung gilt erstmals ab dem VZ 2004, dh bereits für in einem abw Wj 2003/2004 erzielte Gewinne aus der Veräußerung von Kap-Beteiligungen. Hierzu auch s Tz 214.

Tz. 211

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

VG iSd § 8b Abs 3 S 1 KStG, von denen 5 % pauschal als nabzb Ausgaben gelten, sind solche iSd § 8b Abs 2 KStG

• S 1: Das sind Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer Kö oder an einer Pers-Vereinigung, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1, 2, 9 und 10 Buchst a EStG gehören, oder an einer OG iSd § 14 und des § 17 KStG, sowie bis zum VZ 2011 iSd § 18 KStG (s Tz 171); hierunter fallen auch die anderen nach Verw-Auff von § 8b Abs 2 S 1 KStG erfassten Realisationstatbestände (s Tz 178ff).
• S 3: Das sind Gewinne aus der Auflösung der Kö, aus der Herabsetzung ihres Nenn-Kap, aus der Wertaufholung gem § 6 Abs 1 Nr 2 S 3 EStG sowie bis zum VZ 2005 Gewinne iSd § 21 Abs 2 UmwStG aF. Wegen Einzelheiten s Tz 190ff. Krit zu der Pauschalierung der nabzb BA in den Fällen der Wertaufholung, s Zieren/Adrian (DB 2006, 299, 302), s Strahl (Stbg 2010, 152, 154) und s Mairoser/Groß (GmbHR 2006, 362). Die Anwendung des § 8b Abs 3 S 1 KStG auch in den Fällen der Wertaufholung bejahend s Urt des BFH v 13.02.2019 (BStBl II 2019, 567 Rn 25). Ebenfalls hierzu s Pfirrmann (BFH/PR 2019, 258) und s Tz 220.
• S 6: Das ist die verdeckte Einlage der Kap-Beteiligung.

Tz. 212

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Die Regelung in § 8b Abs 3 S 1 KStG bedeutet wirtsch, dass Gewinne aus Anteilsveräußerungen ab dem VZ 2004 nicht mehr zu 100 %, sondern nur noch zu 95 % stfrei sind. GlA s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 270). In diese Richtung auch s Stangl/Hageböke (Ubg 2010, 651, 653). UE ist es wegen des unterschiedlichen Umfangs der Begünstigung nach § 8b Abs 2 KStG und § 8b Abs 1 KStG (s Tz 141) durchaus gerechtfertig, nicht 100 %, sondern nur 95 % des VG stfrei zu stellen. In diese Richtung ebenfalls s Heger (Beihefter zu DStR 34/2009, 117, 119). AA s Frischmuth (Ubg 2009, 264, 266). UE ergibt sich dies auch daraus, dass einerseits die vollen Veräußerungskosten bei der Ermittlung des stfreien VG abgezogen werden und dass anschließend das 5%ige pauschale Abzugsverbot an die Nettogröße "VG" und nicht an einen Bruttobetrag anknüpft. Krit hierzu s Rödder/Schumacher (DStR 2003, 1725, 1728). AA s Urt des BFH v 31.05.2017 (BStBl II 2018, 144) und v 11.04.2018 (BStBl II 2020, 201, Az-BVerfG: 2 BvR 2664/18), der aufgrund des Wortlauts der Vorschrift von einer echten Pauschalierung nabzb BA ausgeht.

Tz. 213

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Die Pauschalierung der nabzb BA erfolgt zusätzlich zu der Nichtberücksichtigung der tats Veräußerungskosten (s Tz 196 [Bsp], sowie das nachstehende Bsp). Ebenso s Urt des BFH v 15.06.2016 (BStBl II 2017, 182), v 12.03.2014 (BStBl II 2014, 719) und v 09.04.2014 (BStBl II 2014, 861), s Schnitger (in Sch/F, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 399), s Schimmele (GmbH-StB 2014, 193) und s Brandis (BFH/PR 2017, 23, 24). Weiter s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 283 und BFH/PR 2014, 313) und s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 277), die von einer systemwidrigen Regelung sprechen. AA wohl s Frotscher (in F/D, § 8b KStG Rn 256), der davon ausgeht, dass die tats angefallenen Veräußerungskosten abzb sind und nur für die Berechnung der Pauschalierung der nabzb BA nach § 8b Abs 3 S 1 KStG die Veräußerungskosten von dem Saldo aus Veräußerungspreis und Bw abzuziehen sind. Ebenfalls aA s Krug (DStR 2011, 598) mit der Begründung, dass eine Gleichbehandlung mit § 8b Abs 5 KStG erfolgen müsse. UE widerspricht diese Auslegung dem Ges-Wortlaut, wonach die Pauschalierung von dem Gewinn nach § 8b Abs 2 KStG erfolgt. Dieser ist aber nach § 8b Abs 2 S 2 KStG bereits um die tats angefallenen Veräußerungskosten zu kürzen. Somit ist die Pauschalierung nach § 8b Abs 3 S 1 KStG eindeutig von einem Netto- und nicht wie iRd § 8b Abs 5 KStG von einem Bruttobetrag vorzunehmen. Krug (DStR 2011, 598, 599) geht unzutr davon aus, dass nach Auff der Fin-Verw die tats entstandenen Veräußerungskosten abzb sind. Krug verkennt, dass in dem in dem Schr des BMF v 24.07.2015 (BStBl I 2015, 612) enthaltenen Bsp-Fall nur der Nettobetrag nach § 8b Abs 2 KStG stfrei gestellt wird und damit die Veräußerungskosten stlich nabzb sind. Auch das FG München (s Urt des FG München v 28.09.2009, EFG 2010, 257) geht davon aus, dass die tats entstandenen Veräußerungskosten dem stfreien Bereich zuzuordnen sind. Ebenso s Ditz/Tcherveniachki (DStR 2012, 1161, 1162).

Ungeachtet der Pauschalierung in § 8b Abs 3 S 1 KStG bleiben Veräußerungsverluste gem § 8b Abs 3 S 3 KStG zu 100 % (und nicht nur zu 95 %) nabzb (s Tz 2...