Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.5.1.2.2 Gewinnminderung im Zusammenhang mit einem Darlehen oder aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten

Tz. 244

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

§ 8b Abs 3 S 4 KStG erfasst nicht sämtliche FK-Gewährungen, sondern nur die Hingabe von Darlehen. Gocke/Hötzel (in FS Herzig, CH Beck Vlg 2010, 89, 96) stellen für die Definition des Begriffs Darlehen uE zutr auf § 488 BGB ab. Zur Qualifikation einer Cash-Pool-Forderung als Darlehen iSd § 8b Abs 3 S 4 KStG s Urt des BFH v 17.01.2018 (BFH/NV 2018, 836). Ob das Darlehen verzinslich oder unverzinslich ist, ist für die Anwendung des § 8b Abs 3 S 4 KStG unerheblich. GlA s Herlinghaus (in R/H/N, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 317). Krit zu dem Fall, in dem das Darlehen verzinslich ist, s Hoffmann (DStR 2008, 857) und s Kleinert/Podewils (GmbHR 2009, 849, 850). M Frotscher (in F/D, § 8b KStG Rn 399) will unverzinsliche Darlehen unter § 8b Abs 3 S 8 KStG subsumieren.

Auch ist die Dauer der FK-Gewährung unerheblich (s Urt des FG Ba-Wü v 24.09.2020, EFG 2021, 402, Rev-Az: I R 41/20; s Gosch, in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 278e; s Schnitger, in Sch/F, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 460 und s Herlinghaus, in R/H/N, 2. Aufl, § 8b KStG, Rn 317).

§ 8b Abs 3 S 4 KStG erfasst nur die Ebene des Darlehensgebers, nicht jedoch die des Darlehensnehmers. Dies ergibt sich daraus, dass § 8b Abs 3 S 4 KStG sich ausdrücklich auf die Darlehensforderung beschr. GlA s Watermeyer (Ubg 2008, 748, 756), s Lang (NWB 2010, 3798, 3802), s Schnitger (in Sch/F, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 516) und s Frotscher (in F/D, § 8b KStG Rn 418). UE verkennen dies Stümper/Entenmann (GmbHR 2008, 312, 314).

Eine Gewinnminderung liegt bei einer Darlehensgewährung insbes in folgenden Fällen vor:

• Tw-Abschr auf das Darlehen, wobei zuerst zu prüfen ist, ob die Tw-Abschr dem Grunde nach zulässig ist (hierzu s Tz 247);
• Ausfall der Forderung. Wegen der Frage, ob die Insolvenz oder Liquidation zu einem konkludenten Forderungsverzicht führt, s Tz 251;
• Abtretung des Darlehens mit Verlust;
• Forderungsverzicht. In diesem Fall liegt nach der Rspr des GrS des BFH eine verdeckte Einlage nur iHd werthaltigen Teils der Forderung vor, dh iHd nicht werthaltigen Teils entsteht eine Gewinnminderung iSd § 8b Abs 3 S 4 KStG (s Tz 250). Insoweit als eine verdeckte Einlage nach § 8 Abs 3 S 3 KStG vorliegt, liegen nachträgliche AK auf die Beteiligung vor, die bei einem Verlust bereits von § 8b Abs 3 S 3 KStG erfasst werden.

Tz. 245

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Eine Gewinnminderung kann bei Fremdwährungsdarlehen auch infolge von Wechselkursänderungen eintreten. Auch diese Gewinnminderungen werden, wenn sie vor dem 01.01.2022 eintreten, nach dem Wortlaut von § 8b Abs 3 S 4 KStG erfasst. GlA s Urt des FG Ba-Wü v 24.09.2020 (EFG 2021, 402, Rev-Az: I R 41/20), s Haas/Wünnemann (Ubg 2020, 181, 187), s Schänzle (IStR 2009, 514, 519), s Frotscher (in F/D, § 8b KStG Rn 409), s Gosch (in Gosch, 4. Aufl, § 8b Rn 279i), s Herlinghaus (in R/H/N, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 318) und s Gocke/Hötzel (in FS Herzig, CH Beck Vlg 2010, 89, 102). Nach uE zutr Verw-Auff fallen auch Wechselkursverluste unter § 8b Abs 3 S 4 KStG, wobei gegenläufige Erträge aus Sicherungsgeschäften nicht saldierend einbezogen werden können (s Vfg des LfSt Nds v 21.04.2020, DB 2020, 1093). Das zu § 8b Abs 2 KStG ergangene Urt des BFH v 10.04.2019 (BStBl II 2020, 674, s Tz 152) ist bereits dem Grunde nach nicht auf § 8b Abs 3 S 4 KStG übertragbar. AA s Urt des FG Ba-Wü v 27.09.2022 (EFG 2023, 1166, Rev-Az: I R 11/23), s Liekenbrock/Liedgens (DB 2023, 1499), s Ishyna (IWB 2023, 674), s Hohage (NWB 2021, 529), s Vetter/Mädel/Schneidereit (DStR 2020, 2223, 2228), s Müller/Lucas (NWB 2021, 408, 417) und s Kempf/Loose (IStR 2021, 49).

Für eine Anwendung des § 8b Abs 3 S 4 KStG auch auf Fremdwährungsverluste s Schnitger (in Sch/F, 2. Aufl, § 8b KStG Rn 467), nach dessen Auff sich die Notwendigkeit zur Berücksichtung ggf aus den Grundfreiheiten nach AEUV ergibt. Ebenso s Buschmann (DB 2015, 1856), s Kraft/Hohage (DB 2021, 861) und s Badde (BB 2019, 347, 349). Dies ist uE zu verneinen, da die Norm nicht zwischen Inl- und Ausl-Sachverhalten differenziert. Die von Kraft/Hohage (DB 2021, 861) angeführte versteckte Beeinträchtigung der Kap-Verkehrsfreiheit ist uE für die Bejahung einer EU-Rechtswidrigkeit nicht ausreichend. AA s Watermeyer (WPg 2022, 997), s Niedling/Gsödl (Ubg 2017, 429, 437), s Müller/Lucas (NWB 2021, 408, 417) und s Rödder/Schumacher (DStR 2018, 705, 709). Winhard (FR 2010, 686, 687) will wechselkursbedingte Verluste bereits im Ansatz ausklammern. Zinowsky/Jochimsen (DStR 2016, 2839) wollen Währungskursverluste uE unzutr aus teleologischen bzw verfassungsrechtlichen Gründen entgegen dem Wortlaut der Norm berücksichtigen.

Fraglich ist, ob etwas anderes gilt, wenn das Grund- und (Währungskurs-)Sicherungsgeschäft eine Bewertungseinheit nach § 5 Abs 1a EStG bilden. UE sind die Ergebnisse der beiden Geschäfte für die Anwendung des § 8b Abs 3 S 4 KStG nicht zu saldieren, da die stliche Sonderregelung des § 8b Abs 3 S 4 KStG nur das Darlehen, nicht hingegen den Ertrag aus dem Termingeschäft erfasst. AA s Badde (BB 2019, 347). GlA s Schiffe...