Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.2.1 Entstehung eines EBITDA-Vortrags (§ 4h Abs 1 S 3 EStG)

Tz. 240a

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Nach der Zinsschranken-Grundregel sind die die Zinserträge eines Betriebs übersteigenden Zinsaufwendungen nur bis zur Höhe des verrechenbaren EBITDA abzb (s § 4h Abs 1 S 1 EStG). Das verrechenbare EBITDA beträgt 30 % des maßgeblichen Gewinns, erhöht um die Zinsaufwendungen sowie um die nach § 6 Abs 2 S 1, § 6 Abs 2a S 2 und § 7 EStG abgesetzten Beträge und vermindert um die Zinserträge (s § 4h Abs 1 S 2 EStG). Bei Kö ist die Ausgangsgröße für die Ermittlung des verrechenbaren EBITDA das maßgebliche Einkommen (s § 8a Abs 1 S 1 und 2 KStG). Wegen Einzelheiten zu der Ermittlung des verrechenbaren EBITDA s Tz 50. Ein hohes verrechenbares EBITDA bewirkt somit ein hohes Zinsabzugsvolumen (s Nacke, DB 2009, 2507).

Ein EBITDA-Vortrag entsteht nach § 4h Abs 1 S 3 HS 1 EStG insoweit, als das verrechenbare EBITDA die um die Zinserträge geminderten Zinsaufwendungen, dh die Nettozinsaufwendungen, übersteigt. Dabei ist der Vortrag auf die folgenden fünf Wj beschr (s Tz 240c).

Beispiel:

Die konzernzugehörige A-GmbH hat im Wj 2010 Zinserträge iHv 2 Mio EUR und Zinsaufwendungen iHv 10 Mio EUR. Das verrechenbare EBITDA beträgt 30 Mio EUR.

Das verrechenbare EBITDA des Wj 2010 übersteigt die Nettozinsaufwendungen von 8 Mio EUR um 22 Mio EUR. Somit entsteht im Wj 2010 ein EBITDA-Vortrag iHv 22 Mio EUR, der in den Wj 2011–2015für eine Verrechnung mit dem in diesen Wj entstehenden und das verrechenbare EBITDA dieser Wj übersteigenden Nettozinsaufwendungen zur Verfügung steht. Ein EBITDA-Vortrag entsteht nur iHd nicht ausgenutzten verrechenbaren EBITDA. Ebenso s Scheunemann/Dennisen/Behrens (BB 2010, 23, 24). Insoweit missverständlich s Scheunemann/Dennisen (BB 2009, 2564).

§ 4h Abs 1 S 3 HS 2 EStG regelt, dass ein EBITDA-Vortrag nicht entsteht, wenn die Zinserträge die Zinsaufwendungen nicht übersteigen oder wegen eines einschlägigen Ausnahmetatbstands nach § 4h Abs 2 EStG die Zinsschranken-Grundregel nicht zur Anwendung kommt.

Tz. 240b

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Hinsichtlich der Höhe des entstehenden EBITDA-Vortrags sind demnach folgende Fälle denkbar:

1. Die Nettozinsaufwendungen sind geringer als das verrechenbare EBITDA: IHd Differenz zwischen verrechenbaren EBITDA und Nettozinsaufwendungen entsteht ein EBITDA-Vortrag (§ 4h Abs 1 S 3 HS 1 EStG).
2. Die Zinserträge sind höher als die Zinsaufwendungen: Es entsteht kein EBITDA-Vortrag (§ 4h Abs 1 S 3 HS 2 EStG; s auch Entw eines Schr des BMF, Stand 18.09.2024, Rn 41), da die Zinsaufwendungen in voller Höhe nach § 4h Abs 1 S 1 EStG abziehbar sind.
3. Es greift ein Ausnahmetatbestand nach § 4h Abs 2 EStG: Es entsteht kein EBITDA-Vortrag (§ 4h Abs 1 S 3 HS 2 EStG), da die Anwendung der Zinsschrankengrundregelung ausgeschlossen ist.

Tz. 240c

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Der EBITDA-Vortrag ist je Wj zu ermitteln. Dies ergibt sich schon daraus, dass auch das für die Ermittlung des verrechenbaren EBITDA maßgebliche Einkommen bzw der maßgebliche Gewinn wj-bezogen zu ermitteln ist (s Tz 51). Dass offenbar auch der Gesetzgeber davon ausging, ergibt sich aus § 4h Abs 1 S 4 EStG, der von EBITDA-Vorträgen spricht. GlA s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG, Rn 634).

Der EBITDA-Vortrag kann in die folgenden fünf Wj vorgetragen werden. Dh, er ist zeitlich beschr, wobei sich die zeitliche Beschränkung nicht auf den VZ, sondern auf das Wj bezieht. Indem auf Wj abgestellt wird, verkürzen Rumpf-Wj die zeitliche Überlebensdauer des EBITDA-Vortrags (s Bien/Wagner, BB 2009, 2627, 2633; s Kessler/Lindemer, DB 2010, 472, 473 und s Lenz/Dörfler/Adrian, Ubg 2010, 1, 3). Krit zur zeitlichen Beschränkung des EBITDA-Vortrags s Herzig/Bohn (DStR 2009, 2341, 2344) und s Kessler/Dietrich (DB 2010, 240, 241). Verfassungsrechtliche Bedenken äußert Nacke (DB 2009, 2507). UE ist dem entgegenzuhalten, dass auch nach § 10d EStG idF vor dem StRefG 1990 nur ein auf fünf VZ beschr Verlustvortrag zulässig war. GlA s Stemplewski (StStud 2013, 641, 644) und s Frotscher (in F/D, § 4h EStG, Rn 53g), der zutr darauf hinweist, dass eine verfassungsrechtliche Notwendigkeit zur Einführung eines EBITDA-Vortrags nicht bestand. Auch nach Ansicht von Herzig/Liekenbrock (DB 2010, 690) ist die zeitliche Beschränkung hinnehmbar.

Wird der EBITDA-Vortrag im fünften Wj nicht aufgebraucht, verfällt er mit Ablauf des Wj.

Zu den Wirkungen des EBITDA-Vortrags auf die latenten St s Herzig/Liekenbrock (DB 2010, 690, 693) und s Bolik/Linzbach (DStR 2010, 1587, 1589), nach deren Auff eine analoge Berücksichtigung aktiver latenter St auf den EBITDA-Vortrag nicht in Betracht kommt.

Tz. 240d

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Ein EBITDA-Vortrag entsteht nach § 4h Abs 1 S 3 HS 2 EStG idF des KrZwMG 2023 nicht in Wj, in denen die Zinserträge höher sind als die Zinsaufwendungen. Vor der ausdrücklichen ges Ergänzung des HS 2 konnte die Auff vertreten werden, dass in diesen Wj ein EBITDA-Vortrag iHd vollen verrechenbaren EBITDA entsteht (s Rödder (DStR 2010, 529); Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG, Rn 633); Liekenbrock (DB ...