Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.7.3 Einbringung durch eine Personengesellschaft

Tz. 157

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Der Gewinn/Verlust aus der Einbringung des (Teil-)Betriebs einer Pers-Ges nach § 24 Abs 1 UmwStG (Betriebsveräußerung durch tauschähnlichen Vorgang, s Tz 5) gehört grds nicht zum Gewerbeertrag der MU-Schaft gem § 7 S 1 GewStG. Dies folgt aus dem Objekt-St-Charakter der GewSt, der – wie auch bei natürlichen Pers – nur der Gewinn aus dem lfd Geschäftsbetrieb unterliegt (s Urt des BFH v 11.03.1982, BStBl II 1982, 707; v 19.07.2018, BFH/NV 2018, 1282 unter Rn 14; s Abschn 39 Abs 1 S 2 Nr 1 GewStR 1998; s Roser, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 7 Rn 302ff). Dies gilt jedenfalls ohne Einschränkung, wenn (und soweit) an der MU-Schaft ausschließlich natürliche Pers unmittelbar an der Pers-Ges als MU beteiligt sind (Ausnahmen s Tz 152 Aufzählung aE).

§ 7 S 2 Nr 1 GewStG enthält jedoch eine Ausnahme vom Objekt-St-Charakter der GewSt. Im Fall einer (Teil-)Betriebseinbringung mit einem stlichen Übertragungsstichtag (s Tz 159ff) ab dem EZ 2002 gehört der Einbringungsgewinn/-verlust gem § 7 S 2 Nr 1 GewStG zum Gewerbeertrag, wenn und soweit keine natürliche Pers als MU unmittelbar beteiligt ist. Dies ist der Fall, soweit an der MU-Schaft, deren (Teil-)Betrieb eingebracht wird,

• eine Kap-Ges,
• eine andere Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse oder
• eine Pers-Ges unmittelbar beteiligt ist (dies gilt selbst dann, wenn an der Obergesellschaft nur natürliche Pers als MU beteiligt sind, s Urt des BFH v 19.07.2018, BStBl II 2019, 77 unter Rn 23).

Gehörte zum übertragenen (Teil-)Betrieb auch Sonder-BV, schließt der gewstpfl Gewinn iSd § 7 S 2 Nr 1 GewStG auch Gewinne/Verluste aus dem Sonder-BV I und II ein (s Urt des BFH v 20.09.2018, BStBl II 2019, 131).

Tz. 157a

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Bringt eine gew MU-Schaft gem § 24 Abs 1 UmwStG einen Teil-MU-Anteil ein, gehört ein Einbringungsgewinn/-verlust gem § 7 S 1 GewStG zum Gewerbeertrag der Pers-Ges, deren Beteiligung übertragen worden ist (s Tz 155).

Überträgt eine gew MU-Schaft gem § 24 Abs 1 UmwStG ihren gesamten MU-Anteil, ist der Einbringungsgewinn/verlust zwar nicht nach § 7 S 1 GewStG (s Tz 155a mit Ausnahmen), aber (ab EZ 2002) gem § 7 S 2 Nr 2 GewStG gewstpfl. Denn nur die MU-Schaft (dh Obergesellschaft iRd doppelstöckigen Pers-Ges) ist an der Untergesellschaft, deren Anteil eingebracht wird, unmittelbar als (ertragstliche) MU beteiligt (s R 10a. 3 Abs 3 S 9 Nr 8 S 1 GewStR 2009), so dass die unmittelbare MU-Beteiligung einer natürlichen Pers ausscheidet. Die GewStPflicht nach § 7 S 2 Nr 2 GewStG greift daher auch dann, wenn an der Obergesellschaft ausschließlich natürliche Pers Gesellschafter sind und, wenn die Obergesellschaft nur gew geprägt (s § 15 Abs 3 Nr 1 EStG) ist (s Urt des BFH v 19.07.2018, BStBl II 2019, 77). Diese Regelung ist verfassungsgem (s Urt des BVerfG v 10.04.2018, BStBl II 2018, 303). Der Einbringungsgewinn rechnet in vollem Umfang zum Gewerbeertrag, auch wenn neben der einbringenden Pers-Ges noch natürliche Pers als weitere MU an der Unter-Pers-Ges beteiligt sind; denn einzig bei der Pers-Ges als MU entsteht der Einbringungsgewinn (s Urt des BFH v 19.07.2018, BFH/NV 2018, 1282 unter Rn 19). Zum gewstpfl Gewinn iSd § 7 S 2 Nr 2 GewStG gehören auch Gewinne/Verluste aus dem Sonder-BV I und II (s Urt des BFH v 20.09.2018, BStBl II 2019, 131). Der gewstpfl Einbringungsgewinn fällt bei der Untergesellschaft an und wird von dieser geschuldet (s Rödder/Schumacher, DStR 2001, 1689; s Förster, FR 2002, 649, 651; s Urt des BFH v 19.07.2018, BStBl II 2019, 77 unter Rn 31).

Tz. 157b

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Eine GewStPflicht im Fall der Einbringung eines (Teil-)Betriebs oder MU-Anteils besteht insoweit nicht, als der Einbringungsgewinn anteilig auf stille Reserven von im MU-Anteil enthaltenen Anteilen an Kap-Ges entfällt, die gem § 8b KStG, §§ 3 Nr 40, 3c Abs 2 S 1 EStG (tw) stfrei sind (s § 7 S 4 GewStG).