Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.1.3.3 "Besteuerungsrecht"

Tz. 154

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Ein Besteuerungsrecht besteht, wenn die B-Rep nach den für den Einbringenden geltenden Einzel-St-Gesetzen eine Besteuerungsmöglichkeit (St-Hoheit im Inl) für den VG aus einbringungsgeborenen Anteilen hat und im Fall eines Ausl-Bezugs dieses Besteuerungsrecht nicht durch DBA mit anderen Staaten ausgeschlossen ist. Maßgebend ist nur die Besteuerungsmöglichkeit für die stillen Reserven in den Anteilen; die Frage der stlichen Erfassung lfd Erträge aus den Anteilen (Ausschüttungen) spielt hier keine Rolle. Ob der AE oder die Kap-Ges, an der die Anteile bestehen, unbeschr oder beschr stpfl ist, ist nur insofern von Bedeutung, als hieraus ein Verlust des Besteuerungsrechts resultiert (anders noch § 21 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG in der bis 31.12.1991 geltenden Fassung; s Dehmer, UmwStG, 2. Aufl, § 21 UmwStG Rn 62).

Tz. 155

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Ein inl Besteuerungsrecht liegt grds vor – und führt somit nicht zur Anwendung des § 21 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG – wenn der inl Ges-Geber eine Zugriffsmöglichkeit auf den Gewinn aus der Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile hat, aber aus anderen Gründen (Sinn und Zweck der EinzelSt-Ges) den VG (ganz oder tw) stfrei stellt (ebenso s Rabback, in R/H/vL, 3. Aufl, § 27 UmwStG Rn 191). Hier ist zB die StFreiheit für Gewinne aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile bei der KSt nach § 8b Abs 2 und 4 KStG aF/§ 8b Abs 2 KStG nF und die hälftige/40%ige St-Befreiung bei der EStG nach § 3 Nr 40 S 3f EStG aF/§ 3 Nr 40 S 1 Buchst b) EStG nF zu nennen. Insbes der Ablauf der in diesen Vorschriften vorgesehenen Sieben-Jahres-Frist, der zur stfreien (bzw tw stfreien) Veräußerung berechtigt, führt nicht zu einer vorzeitigen (und stpfl) Entstrickung nach § 21 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG (glA s Widmann, in W/M, § 21 UmwStG [Anh 15] Rn 237 zu § 8b KStG 1999).

Bei der Beurteilung des Besteuerungsrechts für den VG iSd § 21 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG kommt es auf die GewSt nicht an. Der Umstand, dass Gewinne aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile im BV eines Gew aus Gründen des ObjektSt-Charakters nicht zum Gewerbeertrag gehören, ist daher irrelevant (ebenso s UmwSt-Erl 2011 Rn 03.18, ggf iVm Rn 20.19 und Rn 24.03 zu einem vergleichbaren Problem im UmwStG idF des SEStEG).

Tz. 156

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Ist eine Kö AE der einbringungsgeborenen Anteile und erfüllt die Kö erstmals die Voraussetzungen für die St-Befreiung nach § 5 KStG, geht das inl Besteuerungsrecht für den Gewinn aus der Veräußerung der Anteile nicht verloren. Der Verlust des inl Besteuerungsrechts iSd § 21 Abs 2 S 1 Nr 2 UmwStG, der zur Aufdeckung der stillen Reserven in den einbringungsgeborenen Anteilen führt, bezieht sich nur auf den VG der Anteile. Ob der AE von der unbeschr KStPflicht in die StBefreiung wechselt, ist unmaßgeblich, wenn der St-Zugriff auf die Substanz der einbringungsgeborenen Anteile erhalten bleibt (s Patt, in H/H/R, § 21 UmwStG Anm R 31). Dies ist bei Eintritt in die StBefreiung gem § 5 KStG der Fall, auch wenn die einbringungsgeborenen Anteile stlich zur Vermögensverwaltung rechnen. Das Besteuerungsrecht leitet sich zwar nicht mehr aus § 1 Abs 2 KStG ab. Es wird aber (übergangslos) durch die besondere StPflicht für den VG gem § 21 Abs 3 Nr 2 UmwStG ersetzt (s Tz 226; ebenso s Widmann, in W/M, Anh 15 Rn 238; s Wachter, DStZ 2003, 63, 68).

Tz. 157

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Ein inl Besteuerungsrecht ist auch dann gegeben, wenn der Besteuerungszugriff grds erfolgt, aber der Höhe nach beschr wird, weil in einem DBA die Doppelbesteuerung durch ein Anrechnungsverfahren der ausl St vermieden wird (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268 Rn 20.24 zur vergleichbaren Problematik des § 20 Abs 3 UmwStG; s Rabback, in R/H/vL, 3. Aufl, § 27 UmwStG Rn 191; s Merkert, in Bordewin/Brandt, § 21 UmwStG Rn 37; s Häck, Ubg 2014, 171 unter Fall 2; s Klein/Rippert, IStR 2018, 26 unter 2.2).