FG Hamburg Urteil vom 25.05.2007 - 6 K 426/03

Entscheidungsstichwort (Thema)

Gewinnzurechnung nach § 15 a Abs. 3 EStG

Leitsatz (amtlich)

Keine Gewinnzurechnung wegen Einlageminderung nach § 15 a Abs. 3 EStG bei zweckgebundenem Agio

Normenkette

EStG § 15 a Abs. 3; HGB §§ 171 Abs. 1

Nachgehend

BFH (Urteil vom 06.03.2008; Aktenzeichen IV R 35/07)

Tatbestand

I. Die Beteiligten streiten über die Bedeutung eines zusätzlich zur Einlage des Kommanditisten geleisteten Aufgelds für die Gewinnzurechnung nach § 15a Abs. 3 Satz 1 EStG.

1. Die Klägerin ist eine seit 1997 bestehende GmbH & Co. KG, die ein Seeschiff betreibt. Komplementärin ist die Verwaltung A Schifffahrtsgesellschaft mbH, Hamburg. Das gezeichnete Kapital der Gesellschaft in Höhe von 8.270.000,00 DM verteilte sich im Streitjahr 2000 auf 71 Kommanditisten: 69 natürliche Personen, eine weitere GmbH (die B GmbH) und eine weitere GmbH & Co. KG (C GmbH & Co. KG - C KG). Von den natürlichen Personen waren drei zum 31. Dezember 2000 noch nicht im Handelsregister eingetragen.

§ 4 Nr. 3 des Gesellschaftsvertrags (GesV) vom 9. Juni 1998 bestimmt, dass alle Kommanditisten mit einer Hafteinlage in Höhe der Pflichteinlage in das Handelsregister eingetragen werden. Gemäß § 4 Nr. 6 GesV haben die Kommanditisten neben ihrer (Pflicht-)Einlage ein Agio von 5 % zu entrichten. Gemäß § 4 Nr. 7 des Gesellschaftsvertrags soll die Haftung der Kommanditisten in jedem Fall auf den Betrag der übernommenen Kommanditeinlage beschränkt sein.

Im Investitionsplan der Gesellschaft (§ 3 GesV) wird das Agio sowohl bei den Investitionen als auch bei der Finanzierung aufgeführt und jeweils mit 411.500,00 DM beziffert (5% des einzuwerbenden Kommanditkapitals, das laut Investitionsplan 8.210.000,00 DM betragen sollte). In § 9 Nr. 2 GesV heißt es dazu, dass die C KG für die Beschaffung des Kommanditkapitals die im Investitionsplan gem. § 3 GesV vorgesehene Vergütung für die Kapitalbeschaffung in Höhe von 1.480.000,00 DM zuzüglich 5% Agio auf das Kommanditkapital in Höhe von DM 411.500,00 erhält. Beides wurde ausweislich der Gewinn- und Verlustrechnung für die Zeit vom 1. Januar bis 31. Dezember 1998 im Jahr 1998 an die C KG geleistet.

Alle Gesellschafter erbrachten ihre Pflichteinlage und das Agio. Die Kommanditeinlagen wurden entsprechend § 13 Nr. 2.1 GesV auf dem Kapitalkonto (I) des jeweiligen Gesellschafters gebucht, das laut Gesellschaftsvertrag fest und unveränderlich sein sollte. Das Agio wurde entsprechend § 13 Nr. 2.2 GesV auf dem Kapitalkonto (II) des jeweiligen Gesellschafters gebucht.

Die Klägerin erzielte bislang ausschließlich Verluste, an denen die Gesellschafter entsprechend § 14 Nr. 1 GesV im Verhältnis ihrer Kommanditanteile beteiligt wurden. Die Verluste wurden entsprechend § 13 Nr. 2.3 GesV für jeden Gesellschafter auf einem Ergebnissonderkonto gebucht, das auch bei negativem Saldo keine Nachschussverpflichtung der Kommanditisten begründen sollte. Darüber hinaus wurden Entnahmen für Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag entsprechend § 13 Nr. 2.5 GesV auf einem gesonderten Konto erfasst. Die Salden der Kapitalkonten aller Kommanditisten waren zum 31. Dezember 1999 negativ.

Für das Streitjahr 2000 erklärte die Klägerin (negative) Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. 1.604.267,00 DM. Das Kommanditkapital der Klägerin betrug nach Verlustzuweisung und Entnahmen zum 31. Dezember 2000 laut Jahresabschluss ./. 3.089.143,09 DM:

Kommanditkapital (Kapitalkonten I):	8.270.000,00 DM
Kapitalrücklage (Agio - Kapitalkonten II):	+ 413.500,00 DM
Verlustanteilskonten d. Kommandit. (Ergebnissonderkto.)	./. 11.749.996,40 DM
Entnahmen für KapErtrSt (Entnahmekonten)	./. 22.646,69 DM
	./. 3.089.143,09 DM

Die Kapitalkonten der einzelnen Kommanditisten wurden dabei auf den 31. Dezember 2000 exemplarisch wie folgt fortgeschrieben (s. Bl. 146 ff. der FG-Akte):

Kommanditist:	X (lfd. Nr. 1)	Y (lfd. Nr. 22)	Z (lfd. Nr. 28)
gezeichnetes Kapital	100.000,00 DM	200.000,00 DM	500.000,00 DM
Agio	5.000,00 DM	10.000,00 DM	25.000,00 DM
Ausstehende Einlage (31.12.2000)	0,00 DM	0,00 DM	0,00 DM
Kumuliertes Ergebnis bis 1999	-114.779,04 DM	-229.558,00 DM	-573.895,21 DM
Kumulierte Entnahmen bis 1999	-107,13 DM	-214,26 DM	-535,66 DM
Stand 31.12.1999	-9.886,17 DM	-19.772,26 DM	-49.430,87 DM
lfd. Ergebnis 2000	-19.414,51 DM	-38.829,02 DM	-97.072,54 DM
Entnahmen 2000	-166,71 DM	-333,42 DM	-833,55 DM
Stand 31.12.2000	-29.467,39 DM	-58.934,70 DM	-147.336,96 DM

2. Mit Bescheid vom 29. April 2002 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach §15a Abs. 4 EStG stellte der Beklagte für das Streitjahr 2000 (negative) Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. 1.600.621,33 DM fest. Die Entnahmen rechnete der Beklagte den Kommanditisten als durch Einlagenminderung entstandene Gewinne im Sinne des § 15a Abs. 3 EStG zu; die verrechenbaren Verluste der Kommanditisten wurden entsprechend erhöht - zum Beispiel:

Kommanditist X (lfd. Nr. 1, s.o. - laut Bescheid lfd. Nr. 0004):

Steuerpflichtiger verrechenbarer Ve...