Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 2. Bestehender Entlastungsanspruch

"... hat [...] Anspruch auf Entlastung ..."

a) Anspruch auf Entlastung

Rz. 135

^{[Autor/Stand]} Überblick. § 50d Abs. 3 EStG ist nur anwendbar (sachlicher Anwendungsbereich, vgl. Rz. 75) auf Ansprüche, die (i) sich aus ganz bestimmten Rechtsgrundlagen ergeben (s. Rz. 137) und (ii) zu einer Entlastung von der Kapitalertragsteuer oder der Abzugsteuer nach § 50a EStG führen (s. Rz. 141). Nicht von § 50d Abs. 3 EStG versagt werden kann daher insbesondere ein Anspruch auf Anrechnung der Kapitalertragsteuer oder § 50a-Abzugsteuer auf der Rechtsgrundlage des § 8b Abs. 1 i.V.m. § 31 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG (s. Rz. 143 ff. mit Beispielen, s.a. Rz. 164). Ebenfalls nicht erfasst ist ein Anspruch nach § 44a Abs. 5 EStG (s. Rz. 161). S. allg. zu nicht von § 50d Abs. 3 EStG erfassten Entlastungsansprüchen Rz. 160 ff.

Rz. 136

^{[Autor/Stand]} Sachlicher Anwendungsbereich. Der Einleitungssatz "hat auf der Grundlage eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung keinen Anspruch auf Entlastung von der Kapitalertragsteuer und vom Steuerabzug nach § 50a " regelt zugleich den sachlichen Anwendungsbereich des § 50d Abs. 3 EStG. Wie schon in Rz. 75 dargestellt, ist der sachliche Anwendungsbereich des § 50d Abs. 3 EStG danach in zweifacher Weise beschränkt. § 50d Abs. 3 EStG ist sachlich nur anwendbar auf:

• Ansprüche auf Entlastung (vgl. Rz. 138 f.) von der Kapitalertragsteuer oder Abzugsteuer nach § 50a EStG (vgl. Rz. 141 ff.),
• die sich aus der (Rechts-)Grundlage eines DBA, des § 43b EStG, des § 44a Abs. 9 EStG, des § 50g EStG oder des § 32 Abs. 5 KStG ergeben (vgl. Rz. 149 ff.).

Auf alle anderen Ansprüche, die diese Kriterien nicht erfüllen, ist § 50d Abs. 3 EStG nicht anwendbar (s. zu Beispielen Rz. 160 ff.).

Rz. 137

^{[Autor/Stand]} Grundsätzliches Bestehen eines Entlastungsanspruchs. Die Anwendung des § 50d Abs. 3 EStG setzt naturgemäß voraus, dass grundsätzlich ein materieller Anspruch auf Entlastung von der Kapitalertragsteuer oder vom Steuerabzug nach § 50a EStG besteht (sog. Entlastungsanspruch); sonst könnte ein solcher nicht nach § 50d Abs. 3 EStG versagt werden. Erfasst sind von § 50d Abs. 3 EStG aber (nur) Entlastungsansprüche, die sich aus folgenden abschließend aufgezählten Rechtsgrundlagen ergeben (s. dazu ausf. Rz. 149 ff.) und die auf die Entlastung von der Kapitalertragsteuer oder Abzugsteuer nach § 50a EStG gerichtet sind (s. dazu Rz. 138, 141 ff.):

• DBA (vgl. Rz. 149 ff.),
• § 43b EStG (s. Verweis des § 43b Abs. 1 Satz 1 Halbs. 2 EStG, vgl. Rz. 155),
• § 44a Abs. 9 EStG (s. Verweis des § 44a Abs. 9 Satz 2 EStG, vgl. Rz. 158),
• § 50g EStG (s. Verweis des § 50g Abs. 4 EStG, vgl. Rz. 155 ff.),
• § 32 Abs. 5 KStG (s. Verweis des § 32 Abs. 5 Satz 2 Nr. 4 KStG, aber praktisch nahezu unbedeutend^[4] und daher nachfolgend nicht mehr ausdrücklich aufgeführt, vgl. Rz. 52).

Rz. 138

^{[Autor/Stand]} Anspruch auf Entlastung. Der Anspruch auf der Grundlage eines DBA, des § 43b, § 44a Abs. 9, § 50g EStG muss in einer Weise geltend gemacht werden, dass er eine Entlastung von der Kapitalertragsteuer oder vom Steuerabzug nach § 50a EStG bewirkt (vgl. Rz. 141). Im Gegensatz zur Vorgängerfassung des § 50d Abs. 3 EStG i.d.F. BeitrRLUmsG verweist die aktuelle Fassung des § 50d Abs. 3 Satz 1 EStG i.d.F. AbzStEntModG nicht auf eine Entlastung "... nach Abs. 1 oder Abs. 2 ..." (jetzt § 50c Abs. 2 und Abs. 3 EStG). "Anspruch auf Entlastung" meint demnach nicht den Zugang zu der in § 50c EStG geregelten verfahrensrechtlichen Geltendmachung eines materiell-rechtlich bestehenden Entlastungsanspruchs in Form einer nachträglichen Erstattung (§ 50c Abs. 3 EStG) oder einer Freistellung im Steuerabzugsverfahren (§ 50c Abs. 3 EStG). Vielmehr betrifft § 50d Abs. 3 EStG mit dem "Anspruch auf Entlastung"bereits den materiell-rechtlichen Primäranspruch auf Entlastung von einer grundsätzlich zu zahlenden Kapitalertragsteuer oder Abzugsteuer i.S.d. § 50a EStG (z.B. Art. 10 Abs. 2 OECD-MA 2017). Sind die Voraussetzungen des § 50d Abs. 3 EStG erfüllt, wird rechtsfolgenseitig bereits dieser materiell-rechtliche Primäranspruch auf Entlastung ausgeschlossen (vgl. Rz. 478), sodass aus diesem Grund letztlich auch die Erteilung eines Freistellungsbescheids (§ 50c Abs. 2 EStG) abzulehnen ist. In diesem Fall ist der Steuerabzug im Einklang mit dem materiellen Recht (d.h. rechtmäßig) erfolgt. Ein ausdrücklich geregelter Vorbehalt wie der des § 50c Abs. 1 Satz 1 EStG^[6], dass ein Steuerabzug auch bei Bestehen eines materiellen Entlastungsanspruchs verfahrensrechtlich (zunächst) vorgenommen werden darf, entfaltet dann keine eigene Wirkung mehr; der Treaty Override ist in diesem Fall schon § 50d Abs. 3 EStG zu entnehmen (vgl. Rz. 67). Ist im Rahmen eines Freistellungsverfahrens die Entlastung zukünftig zufließender Einkünfte zu prüfen, so ist die Erteilung einer Freistellungsbescheinigung (§ 50c Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG) abzulehnen, soweit § 50d Abs. 3 EStG der geltend gemachten Entlastung entgegenstehen würde (s. zu zeitlichen Aspekten der Prüfung Rz. 611). Kon...