Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 2. Rechtsfolge

"... so tritt ... die Steuerpflicht über den dort bezeichneten Umfang hinaus ... ein, ..."

Rz. 50

^{[Autor/Stand]} Rechtsfolge. Auf einen nach § 4 steuerpflichtigen Erwerb i.S. von §§ 3, 7 oder 8 ErbStG sind die Bestimmungen des ErbStG anzuwenden.^[2] Für den Erwerb durch den Ehegatten gilt unter den entsprechenden Voraussetzungen § 5 ErbStG. Wie bei der beschränkten Steuerpflicht ist auch hier der steuerfreie Betrag i.S. von § 5 Abs. 1 ErbStG nicht im Verhältnis des erweiterten Inlandsvermögens zum Gesamtvermögen zu kürzen.^[3] Es gilt § 10 ErbStG zur Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs, wobei § 10 Abs. 6 Satz 2 ErbStG den Schuldenabzug auf solche Verbindlichkeiten beschränkt, die mit dem steuerpflichtigen Vermögen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.^[4] Hinsichtlich Steuerbefreiungen (§ 13 ErbStG) und Bewertung (§ 12 ErbStG i.V.m. BewG) gelten die allgemeinen Regeln. Hatte der Erblasser oder Schenker, der mit weniger als 10 % an einer inländischen Kapitalgesellschaft beteiligt ist, zusammen mit anderen Gesellschaftern einen Poolvertrag i.S. von § 13 b Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStG geschlossen, sind die Regeln zum Abzugsbetrag und zum Verschonungsabschlag (§§ 13 a–13c ErbStG) sowie ggf. zur Stundung (§ 28a ErbStG) anzuwenden (zu § 13d ErbStG vgl. Rz. 51). Erwerbe von der gleichen Person innerhalb von zehn Jahren werden für die Berechnung der Steuer gem. § 14 ErbStG zusammengerechnet (zu den Fragen der Zusammenrechnung von Vorerwerben bei unterschiedlichen Arten der Steuerpflicht vgl. Rz. 50.1). Für Steuerklasse und Steuersatz gelten die allgemeinen Regeln der §§ 15, 19 ErbStG mit Ausnahme des Progressionsvorbehalts in § 19 Abs. 2 ErbStG, der auf unbeschränkt steuerpflichtige Erwerbe beschränkt bleibt.^[5] Für den persönlichen Freibetrag ist § 16 Abs. 2 ErbStG anzuwenden, also der aufgrund der persönlichen Beziehung zwischen Erwerber und Erblasser bzw. Schenker maßgebliche Freibetrag gem. § 16 Abs. 1 ErbStG um den Teilbetrag zu kürzen, der auf das in Deutschland nicht steuerbare Vermögen entfällt. Erweitertes Inlandsvermögen (Rz. 52, 65 ff.) zählt nicht zu dem "nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegende[m] Vermögen" im Sinne dieser Norm.^[6] Leistet der Ansässigkeitsstaat des Erblassers oder der des Erwerbers Amtshilfe, ist unter den weiteren Voraussetzungen des § 17 Abs. 1 oder 2 ErbStG außerdem der besondere Versorgungsfreibeitrag zu gewähren (§ 17 Abs. 3 ErbStG ). Schließlich sind auch die Bestimmungen zur Steuerfestsetzung und Erhebung (§§ 20 ff. ErbStG) zu beachten, insbes. über die Pflichten zur Anzeige eines Erwerbs (§§ 30, 33, 34 ErbStG) und zur Abgabe einer Steuererklärung (§ 31 ErbStG ). Die Zuständigkeit des Finanzamts bestimmt sich nach § 35 Abs. 4 ErbStG.

Rz. 50.1

^{[Autor/Stand]} Zusammenrechnung von Erwerben in unterschiedlichen Arten der Steuerpflicht. Eine Reihe von Vorschriften des Erbschaftsteuerrechts ordnet an, dass zeitlich aufeinanderfolgende Erwerbe von derselben Person zusammenzurechnen sind. Zu nennen sind hier neben § 13a Abs. 1 Satz 2 ErbStG vor allem § 14 Abs. 1 Satz 1 ErbStG und § 16 Abs. 2 Satz 2 ErbStG. Da die von § 4 vorausgesetzte Anwendung von § 2 Abs. 1 Satz 1 vorübergehender Natur ist, stellt sich für einen erweitert beschränkt steuerpflichtigen Erwerb nicht selten die Frage, ob eine Zusammenrechnung mit einem unbeschränkt steuerpflichtigen Vorerwerb oder einem (einfach) beschränkt steuerpflichtigen Nacherwerb zu erfolgen hat. Für § 14 ErbStG ist aus dem Urteil des BFH v. 16.2.1977^[8] abzuleiten, dass ein unbeschränkt steuerpflichtiger Vorerwerb nur insoweit mit einem erweitert beschränkt steuerpflichtigen Nacherwerb zusammenzurechnen ist, als der Vorerwerb, wäre er zur Zeit des Nacherwerbs erfolgt, ebenfalls der erweiterten beschränkten Steuerpflicht (oder der einfachen beschränkten Steuerpflicht) unterlegen hätte. Mit anderen Worten ist aus dem Vorerwerb nur das erweiterte oder "normale" Inlandsvermögen für die Zusammenrechnung relevant; für erweitertes Inlandsvermögen gilt dies allerdings nur insoweit, als für dessen Erwerb (zur Zeit des Nacherwerbs) der Gegenbeweis nach § 4 Abs. 2 nicht gelingt.^[9] Folgerichtig darf ein nach Ablauf der zehn Jahre des § 2 stattfindender "einfach"beschränkt steuerpflichtiger Nacherwerb mit einem erweitert beschränkt steuerpflichtigem Vorerwerb nur insoweit nach § 14 ErbStG zusammengerechnet werden, als der Vorerwerb auch Inlandsvermögen nach § 121 BewG umfasste.

Diese Auslegung von § 14 ErbStG hat Einfluss auf die Interpretation von § 13a Abs. 1 Satz 2 ErbStG,^[10] da der Gesetzgeber sich bei dieser Zusammenrechnungsvorschrift an § 14 ErbStG orientiert hat.^[11] Allerdings spricht der Zweck der Vorschrift, eine – nach verfassungsrechtlichen Maßstäben – übermäßige Begünstigung zu verhindern, eher dafür, einen unbeschränkt steuerpflichtigen Vorerwerb von begünstigtem Vermögen (z.B. Kapitalgesellschaftsanteile im EU-/EWR-Staat) innerhalb der Frist ohne Einschränkung mit erweitert beschränkt steuerpflichtigen Nacherwerben zusammenzurechnen.

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