Flick/Wassermeyer/Ditz/Schönfeld, Außensteuerrecht, Komm ... / bb) Maßgebende Nettomarge

Rz. 817

^{[Autor/Stand]} Ermittlung der Nettomarge. Für die Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Nettomargenmethode ist zum einen die Nettomarge und zum anderen die Bezugsgröße zu bestimmen, auf welche die Nettomarge bezogen wird (sog. Profit-Level-Indicator – PLI). Was die Nettomarge anbelangt, so sind nur diejenigen Gewinne zu erfassen, die im direkten oder indirekten Zusammenhang mit der jeweiligen Transaktion stehen. Dabei dürfen auch nur die Gewinne erfasst werden, die operativer Natur sind.^[2]

Rz. 818

^{[Autor/Stand]} Zusammenhang. Mit Bezug auf den erforderlichen direkten oder indirekten Zusammenhang der Nettomargen mit der jeweiligen Transaktion^[4] ist es auf Ebene des Unternehmens zweckmäßig, ein hinreichend detailliertes Rechnungswesen zu etablieren, anhand dessen es möglich ist, die der zu untersuchenden Geschäftsbeziehung zuzuordnenden Nettomargen zu ermitteln. Für eine solche Segmentierung der Ergebnisse bestehen keine spezifischen steuerlichen Anforderungen. Vielmehr gelten für die Zuordnung von Erlösen und Aufwendungen auf einzelne bzw. gruppierte Geschäftsvorfälle die allgemeinen betriebswirtschaftlichen Erkenntnisse, die in jedem Lehrbuch zur Kosten- und Erlösrechnung ausreichend dargestellt sind. Die Segmentierung von Ergebnissen ist jedoch nicht nur auf Ebene des Unternehmens, das die Verrechnungspreise ermitteln muss, sondern möglicherweise auch auf Ebene der Comparables erforderlich.^[5] Wenn z.B. Comparables für den Vertrieb von Robotern gesucht werden und es wird ein Vergleichsunternehmen identifiziert, das Roboter vertreibt, zugleich aber auch erhebliche Einnahmen aus der Vermietung von Gebäuden erzielt, so interessieren bei diesem potentiellen Vergleichsunternehmen nur die Nettomargen aus dem Vertrieb der Roboter. In einem solchen Fall wäre es sicherlich nicht vertretbar, auf die Nettomarge des Gesamtunternehmens abzustellen. Um das Unternehmen als Vergleichsunternehmen einbeziehen zu können, bedarf es also einer Segmentierung seiner Ergebnisse. Es hängt dann von den öffentlich verfügbaren Informationen ab, inwieweit eine solche Segmentierung möglich ist und die Werte als Comparables herangezogen werden können.

Rz. 819

^{[Autor/Stand]} Operativer Gewinn. Die Nettomarge soll nur diejenigen Gewinnbestandteile enthalten, die operativer Natur sind.^[7] Im Allgemeinen wird daher auf die Ergebnisgröße EBIT – "Earnings Before Interest and Taxes", also den Gewinn vor Zinsen und Ertragsteuern abgestellt. Zudem sollen auch diejenigen Ergebniskomponenten nicht berücksichtigt werden, die auf einmaligen oder außerordentlichen Einflüssen beruhen. Bei der vorstehend beschriebenen Ableitung handelt es sich allerdings lediglich um eine allgemeine Vorgehensweise. Im Einzelfall mag es erforderlich sein zu diskutieren, wie der operative Gewinn konkret definiert wird. So kann es zweckmäßig sein, das Zinsergebnis bei der Ermittlung des operativen Gewinns zu berücksichtigen, wenn es um finanzielle Transaktionen geht^[8] oder wenn es eine vorteilhafte Finanzierung erlaubt, geringere Preise für die angebotenen Produkte zu verlangen.^[9] Auch die (Nicht-)Erfassung von Währungsverlusten und Währungsgewinnen hängt vom Funktions- und Risikoprofil im Hinblick auf die untersuchte Transaktion ab.^[10] Darauf wird auch explizit von den VWG VP hingewiesen.^[11] Vielfach sind diese vertiefenden Überlegungen allerdings vergebens, weil die veröffentlichten Informationen – gerade bei External Comparables – überschaubar sind und z.B. die außerordentlichen Ergebnisse oder Währungsverluste nicht gesondert ausgewiesen und erläutert werden. In diesem Zusammenhang ist auch das Problem von Bilanzierungsunterschieden zwischen den zu vergleichenden Unternehmen zu nennen. Exemplarisch führen die OECD-Leitlinien die Aufwandsarten Abschreibungen auf materielle Wirtschaftsgüter, Abschreibungen auf den Geschäftswert und immaterielle Wirtschaftsgüter, Pensionskosten und Aktienoptionen auf.^[12] Zu denken ist aber auch an die Vorratsbewertung und die Rückstellungsbildung. Solche Bilanzierungsunterschiede können sich erheblich auf die Höhe der Nettomargen auswirken. Soweit die verfügbaren Informationen Anpassungsrechnungen erlauben, sollten diese zur Herstellung der Vergleichbarkeit durchgeführt werden. Die praktische Erfahrung zeigt jedoch, dass nur im Ausnahmefall eine Anpassung zur Verbesserung der Vergleichbarkeit möglich ist.

Rz. 820

^{[Autor/Stand]} Profit-Level-Indicator. Um die vorstehend ermittelte Nettomarge für Vergleichszwecke heranziehen zu können, ist es erforderlich, die Nettomarge auf eine Bezugsgröße, den sog. Profit-Level-Indicator – PLI, zu beziehen. Im Wesentlichen kommen dabei die PLI "Umsatzerlöse", "Kosten" und "Vermögen" zur Anwendung. Die Auswahl des geeigneten PLI soll sich daran orientieren, welcher Indikator den Wert („ value ”) der von dem Steuerpflichtigen ausgeübten Funktion unter Berücksichtigung der dabei getragenen Risiken und eingesetzten Wirtschaftsgüter am besten repräsentiert.^[14] Dabei sollen auch nur solche PLI herange...