Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 2.1.2.2 Gewerbliches Unternehmen

Rz. 84

Nach § 14 Abs. 1 S. 1 KStG kann nur ein gewerbliches Unternehmen Organträger sein. Während der Unternehmensbegriff nur eine Teilnahme am Wirtschaftsverkehr voraussetzt, also z. B. auch land- und forstwirtschaftliche und freiberufliche Unternehmen erfasst, engt das Merkmal "gewerblich" die Fähigkeit, Organträger zu sein, erheblich ein. Die Frage, ob der Organträger ein gewerbliches Unternehmen ist oder ob der Organträger ein gewerbliches Unternehmen unterhalten muss, wird hier nicht weiter erörtert, da sie praktisch ohne Bedeutung ist.

Rz. 85

Nach Ansicht der Finanzverwaltung^[1] muss die Voraussetzung des "gewerblichen Unternehmens" zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft erfüllt sein. Das Gesetz verlangt jedoch nur für einige Voraussetzungen (z. B. finanzielle Eingliederung), dass sie zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft vorliegen müssen, für andere, z. B. den Ergebnisabführungsvertrag, dagegen nicht. Daher lässt sich, entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung, ein Grundsatz, dass die Voraussetzungen der Organschaft zu Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft erfüllt sein müssen, aus dem Gesetz nicht ableiten. M. E. ist auf den Zweck des Gesetzes abzustellen, die Umqualifizierung der gewerblichen Einkünfte der Organgesellschaft zu verhindern. Es genügt daher, wenn der Organträger in dem Vz, in dem das Einkommen der Organgesellschaft steuerlich zu erfassen ist, gewerbliche Einkünfte erzielt. Dies muss nicht schon zu Beginn des Wirtschaftsjahrs bzw. des Vz der Fall sein.

Rz. 86

Ein Unternehmen ist gewerblich, wenn es gewerbliche Einkünfte erzielt. Ob dies der Fall ist, bestimmt sich nach § 15 EStG, § 2 GewStG. Die Begriffe in § 14 KStG einerseits und § 15 EStG, § 2 GewStG andererseits sind einheitlich auszulegen.^[2] Die Beschränkung der Organträgereigenschaft auf gewerbliche Einkünfte soll verhindern, dass die Einkünfte der Organgesellschaft, die immer eine Kapitalgesellschaft sein muss^[3] und daher nach § 8 Abs. 2 KStG, § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG nur gewerbliche Einkünfte haben kann, durch die Organschaft in eine andere Einkunftsart umqualifiziert werden.^[4] Die Einkünfte würden sonst der GewSt entzogen.

Rz. 87

Das Tatbestandsmerkmal "gewerblich" ist entsprechend diesem Sinn auszulegen. Erforderlich ist also grds., dass das Einkommen der Organgesellschaft auch bei dem Organträger zu den gewerblichen Einkünften gehört und damit von der GewSt erfasst wird. Allerdings schränkt § 14 KStG, über den Zweck des Merkmals "gewerbliche Einkünfte" hinausgehend, in Abs. 1 S. 1 Nr. 2 den Kreis der als Organträger geeigneten Gesellschaften ein und unterscheidet im Ergebnis zwischen natürlichen Personen und Personengesellschaften einerseits sowie Körperschaften andererseits.

Rz. 88

Für Körperschaften i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 1-3 KStG als Organträger genügt es, wenn sie einen Gewerbebetrieb nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG unterhalten.^[5] Kapitalgesellschaften, Genossenschaften, VVaG und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit sind daher nach § 8 Abs. 2 KStG, § 2 Abs. 2 GewStG immer als Organträger geeignet, ohne Rücksicht darauf, was für eine Tätigkeit sie ausüben. Nicht erforderlich ist, dass diese Körperschaften als Organträger ein unter § 2 Abs. 1 GewStG, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG fallendes Unternehmen unterhalten, d. h. einer originär gewerblichen Tätigkeit nachgehen. Steuerberatungs- oder Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in Form einer Kapitalgesellschaft oder vermögensverwaltende Kapitalgesellschaften können daher grds. Organträger sein.^[6] Andere Körperschaften, bei denen grds. alle Einkunftsarten vorkommen können, müssen dagegen nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG, § 2 Abs 1 GewStG originär gewerblich tätig sein, um Organträger werden zu können.^[7]

Rz. 88a

Für eine ausl. Körperschaft als Organträger gilt § 8 Abs. 2 KStG, § 2 Abs. 2 GewStG nicht, auch wenn sie nach dem Rechtstypenvergleich einer inländischen Kapitalgesellschaft entsprechen. Sie ist daher nicht Gewerbebetrieb kraft Rechtsform. Die Körperschaft muss daher eine originär gewerbliche Tätigkeit nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG, § 2 Abs. 1 GewStG ausüben. Ihre Tätigkeit ist nach deutschem Steuerrecht zu beurteilen. Da in diesem Fall jedoch eine inl. Betriebsstätte i. S. d. § 12 AO und i. S. d. Regeln des jeweiligen DBA bestehen muss^[8], wird die Betriebsstätte originär gewerblich tätig sein. Eine andere, z. B. vermögensverwaltende, Tätigkeit, konstituiert keine Betriebsstätte. Das Merkmal der Gewerblichkeit soll eine Umqualifizierung des Organeinkommens verhindern und die Besteuerung mit GewSt sicherstellen. Dies ist der Fall, wenn die Betriebsstätte, der das Organeinkommen nach § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 6 KStG zuzuordnen ist, gewerblich tätig ist. Das kann auch zutreffen, wenn die Betriebsstätte die Voraussetzungen einer geschäftsleitenden Holding erfüllt. Es muss daher i. d. R. nicht geprüft werden, welchen Charakter die Tätigkeit des Organträgers im Ausland hat.

Rz. 89

Bei Betrieben gewerblicher Art von juristischen Pe...