Frotscher/Drüen, KStG § 17 Andere Kapitalgesellschaften ... / 3.4.4 Übergangsregelung für Altverträge aufgrund des Gesetzes v. 18.12.2013

Rz. 44

§ 17 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG gilt zunächst nur für neu abgeschlossene Ergebnisabführungsverträge (Rz. 34). Für Verträge, die vor dem 27.2.2013 abgeschlossen worden sind, die sog. Altverträge, enthält § 34 Abs. 10b S. 2–4 KStG i. d. F. des Gesetzes v. 18.12.2013^[1] eine Übergangsregelung; diese ist aufgrund der Regelung in § 17 Abs. 2 KStG auch nach der Abs. 10b nicht mehr enthaltenden Neufassung des § 34 KStG weiterhin anzuwenden. Maßgebend für die Anwendung der Übergangsregelung ist, ob der Ergebnisabführungsvertrag bis zu dem angegebenen Zeitpunkt "abgeschlossen" wurde. Damit ist der Zeitpunkt der zivilrechtlichen Unterzeichnung des Vertrags gemeint. Nicht entscheidend ist, wann der Vertrag in das Handelsregister eingetragen wurde. Die Übergangsregelung ist also auch dann anwendbar, wenn die Unterzeichnung durch beide Vertragsparteien vor dem 27.2.2013 erfolgt, der Vertrag aber erst danach in das Handelsregister eingetragen worden ist. Die Vertragsparteien brauchen also nicht einen noch nicht eingetragenen Ergebnisabführungsvertrag vom Handelsregister zurückzurufen, um ihn zu ändern, sondern können die Änderung innerhalb der Übergangsfrist vornehmen.

Rz. 45

Nach der Übergangsregelung ist keine Änderung erforderlich, wenn der Ergebnisabführungsvertrag bereits den dynamischen Verweis auf § 302 AktG enthält. Ist dieser Verweis in dem Altvertrag noch nicht enthalten, unterscheidet die Übergangsregelung danach, ob die Vereinbarung der Verlustübernahmeverpflichtung dem bis zum 26.2.2013 geltenden Recht entsprochen hat oder nicht. Hat die Verlustübernahmeverpflichtung dem bis zu diesem Zeitpunkt geltenden Recht^[2] entsprochen, ist keine Änderung erforderlich.^[3] Die Neuregelung des § 17 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG gilt nur für Ergebnisabführungsverträge, die ab dem 27.2.2013 neu abgeschlossen oder geändert werden, also unmittelbar nicht für Altverträge. § 34 Abs. 10b S. 2 KStG i. d. F. des Gesetzes v. 18.12.2013^[4], der auch für Altverträge eine Anpassungsregelung enthält, gilt nur für solche Altverträge, deren Verlustübernahmeverpflichtung nicht dem bis zum 26.2.2013 geltenden Recht entsprochen hat. Für Altverträge, deren Verlustübernahmeverpflichtung nach bisherigem Recht wirksam vereinbart war, enthält das Gesetz also keine Anpassungsverpflichtung. Sie gelten weiter, bis sie aus einem anderen Grund geändert werden; dann ist auch die Verlustübernahmeverpflichtung an das neue Recht durch eine dynamische Verweisung auf § 302 AktG anzupassen.

Rz. 46

Die Übergangsregelung gilt daher nur, wenn der Ergebnisabführungsvertrag vor dem 27.2.2013 vereinbart worden ist, die Verlustübernahmeverpflichtung aber nicht dem bis zu diesen Zeitpunkt geltenden Recht entsprochen hat. Die Heilungsmöglichkeit der Übergangsregelung betrifft nur die Formulierung der Verlustübernahmeverpflichtung einschließlich des Verweises auf § 302 AktG.^[5] Die Übergangsregelung erfasst sowohl den Fall, dass der Verweis auf § 302 AktG unzureichend ist, als auch den Fall, dass ein solcher Verweis vollständig fehlt.^[6] Im Übrigen muss der Ergebnisabführungsvertrag den zivil- und steuerrechtlichen Regelungen entsprechend vereinbart und daher zivilrechtlich wirksam sein sowie mit Ausnahme der Verlustabzugsverpflichtung den steuerlichen Vorgaben entsprechen. Insbesondere für die Voraussetzung des Abschlusses für mindestens 5 Jahre gibt es keine Heilungsmöglichkeit.

Rz. 47

Die Übergangsregelung hat zur Folge, dass steuerlich an sich fehlerhafte Gewinnabführungsverträge vorläufig als wirksam anerkannt werden.^[7] Dadurch sollen Streitigkeiten über die steuerliche Wirksamkeit wegen einer möglichen fehlerhaften Formulierung der Verlustübernahmeverpflichtung vermieden und eine Heilung eines etwaigen Fehlers in dieser Formulierung ermöglicht werden. Die steuerliche Anerkennung des fehlerhaften Gewinnabführungsvertrags ist während der Übergangsfrist nur vorläufig, da sie von der Heilung abhängt. Die Heilung hat bis zum Ablauf des 31.12.2014 dadurch zu erfolgen, dass in den Ergebnisabführungsvertrag ein dynamischer Verweis auf § 302 AktG aufgenommen wird. Erfolgt die Heilung nicht rechtzeitig, ist der Gewinnabführungsvertrag rückwirkend fehlerhaft und die Organschaft mit Ausnahme der Fälle des § 34 Abs. 10b S. 3 KStG i. d. F. des Gesetzes v. 18.12.2013^[8] rückwirkend nicht anzuerkennen. Die Frist für die Heilung kann von der Finanzbehörde nicht verlängert werden. Erfolgte die Heilung nicht bis zum 31.12.2014, kann keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO gewährt werden, da es nicht um eine verfahrensrechtliche Frist geht, sondern um die Schaffung der materiell-rechtlichen Voraussetzungen für die Organschaft.^[9] Wurde die Frist ohne Verschulden des Stpfl. versäumt, kann m. E. auch keine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen nach § 163 AO erfolgen.^[10] Die Organschaft hat Folgen sowohl für den Organträger als auch für die Organgesellschaft. Diese miteinander korrespondierende Besteuerung der beiden Rechtsträger kann im Billigkeitswege nicht ...