Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 41 Sonstige Leistungen / 4.2.2 Besonderheiten des Gesetzes über steuerrechtliche Maßnahmen bei Erhöhung des Nennkapitals aus Gesellschaftsmitteln

Rz. 38

Nach § 1 dieses Gesetzes gehört der Wert der aus einer Umwandlung von Rücklagen entstandenen Anteilsrechte bei dem Anteilsinhaber nicht zu den steuerpflichtigen Einkünften. Nach § 5 des Gesetzes führt jedoch die Kapitalrückzahlung auf Grund einer Kapitalherabsetzung innerhalb von 5 Jahren nach der Kapitalerhöhung durch Umwandlung der Rücklagen zu steuerpflichtigen Einnahmen des Anteilsinhabers; nach § 5 Abs. 2 des Gesetzes wird diese Steuer im Wege der Pauschbesteuerung erhoben. Der Steuersatz beträgt 30 % und ist von der Kapitalgesellschaft zu entrichten. Die Höhe des Steuersatzes berücksichtigt die bei einer Ausschüttung im Normalfall herzustellende Ausschüttungsbelastung mit Anrechnung bei den Anteilsinhabern^[1].

Rz. 39

Eine Kapitalrückzahlung auf Grund einer Liquidation innerhalb des 5-Jahres-Zeitraums wird durch § 5 KapErhG nach dem eindeutigen Wortlaut nicht erfasst^[2].

Eine weitere Lücke im Anwendungsbereich des § 5 KapErhG entsteht dadurch, dass die Vorschrift nur für Kapitalgesellschaften gilt, nicht für Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften^[3]. Die Herabsetzung des Nennkapitals bei Genossenschaften, das aus EK 03 entstanden ist, hat also keine steuerlichen Wirkungen.

Rz. 40

Die Regelung gilt nach § 5 Abs. 1 des Gesetzes nur, soweit die Kapitalerhöhung aus Rücklagen, die aus Gewinnen eines vor dem 1.1.1977 abgelaufenen Wirtschaftsjahres gespeist worden sind, finanziert worden ist (Altrücklagen, EK 03). Soweit die Rücklage aus Neugewinnen (belastetes EK, EK 01—02) gebildet worden ist, gehören diese Teile des Nennkapitals weiterhin zum verwendbaren Eigenkapital, sodass bei einer Rückzahlung schon durch die Herstellung der Ausschüttungsbelastung und die Versteuerung bei dem Anteilsinhaber die erforderlichen steuerrechtlichen Konsequenzen gezogen werden (vgl. Rz. 7). Soweit für die Kapitalerhöhung EK 04 verwendet wurde, werden die Rückflüsse, da aus dem EK 04 stammend, nicht besteuert.

Die Regelung dieses Gesetzes bietet für Ausländer eine Möglichkeit zur Steuerersparnis, wenn das Nennkapital aus Altrücklagen erhöht und nach Ablauf der 5-Jahres-Frist herabgesetzt und damit steuerneutral ausgeschüttet wird (Ersparnis der Kapitalertragsteuer). Allerdings kann eine ohne wirtschaftlichen Grund vorgenommene Kapitalherabsetzung in Sonderfällen eine verdeckte Gewinnausschüttung sein (vgl. Anhang zu § 8 Rz. 302, Kapitalherabsetzung).

Rz. 41

Nach § 5 Abs. 2 des Gesetzes ist die Pauschsteuer von 30 % bei der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals vom EK 03 abzuziehen, da diese Steuer mit dem umgewandelten und zurückgezahlten Altkapital zusammenhängt.

Praxis-Beispiel

Das Nennkapital wird in 01 durch Umwandlung von Rücklagen um 1.000.000 DM erhöht, im Folgejahr um 700.000 DM herabgesetzt und zurückgezahlt. Sonstige Veränderungen sind nicht zu berücksichtigen (zur Reihenfolge bei der Kapitalerhöhung vgl. § 41 Abs. 3, bei der Kapitalherabsetzung § 41 Abs. 2).

	EK 40		EK 03
Anfangsbestand	1.000.000		500.000
Umwandlung im Nennkapital			./. 500.000
Stand Jahresende	1.000.000	(= 500.0000	0
		Nennkapital)
Rückzahlung 700.000:
KSt-Minderung auf 500.000	71.429
Rückzahlung EK 40	./. 500.000
Pauschsteuer 30 % von 200.000			./. 60.000
	571.429		./. 60.000

Das EK 03 hat sich bereits bei der Erhöhung des Nennkapitals vermindert, beim EK 40 geschieht dies dagegen erst bei der Rückzahlung. Das EK 03 wird durch den Abzug der Pauschsteuer von 30 % notwendig negativ, da alle Altrücklagen (nach § 41 Abs. 3 zwingend) zur Bildung des Nennkapitals verwendet wurden, also kein Bestand vorhanden ist. Die Pauschsteuer von 30 % ist nicht anrechenbar (vgl. § 5 Abs. 2 S. 5 KapErhG).

Rz. 42

Wird Nennkapital nach einer Kapitalerhöhung unter Verwendung von EK 03/EK 04 herabgesetzt, ist zu entscheiden, ob dieser Herabsetzungsbetrag aus dem ursprünglichen Nennkapital oder aus der Kapitalerhöhung unter Verwendung des EK 03 oder des EK 04 stammt. Diese Unterscheidung entfällt nur dann, wenn seit der Kapitalerhöhung 5 Jahre vergangen sind, weil dann keine steuerlichen Folgen mehr auftreten; vor Ablauf dieser Frist hat die Rückzahlung des ursprünglichen Nennkapitals und des unter Verwendung des EK 04 entstandenen Nennkapitals bei der Kapitalgesellschaft keine steuerlichen Folgen, während die Rückzahlung unter Verwendung des aus EK 03 entstandenen Nennkapitals die Pauschsteuer nach § 5 KapErhStG auslöst.

Das Gesetz enthält hierzu keine Regelung. Die Lücke kann daher nur in der für den Steuerpflichtigen günstigsten Weise geschlossen werden. Z.T. wird vorgeschlagen, zu unterstellen, dass der aus EK 03 entstandene Teil des Nennkapitals als erster für die Rückzahlung verwendet wird^[4]. Eine andere Auffassung nimmt zuerst die Verwendung des aus EK 04 enstandenen Nennkapitals an^[5]. M.E. richtiger ist es jedoch, dem Steuerpflichtigen ein Wahlrecht zu gewähren. Da gesetzlich nicht festgelegt ist, welcher Teil des Nennkapitals für die Kapitalherabsetzung verwendet werden soll, kann der Steuerpflichtige dies bestimmen. Auf der Eben...