Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 3.2.2.2 Einlagen auf das Nennkapital

Rz. 162

"Nennkapital" bzw. "Gezeichnetes Kapital" nach § 272 Abs. 1 HGB ist das Kapital, auf das die Haftung der Gesellschafter gegenüber den Gesellschaftsgläubigern beschränkt ist. Bei Genossenschaften treten nach § 337 Abs. 1 HGB die Geschäftsguthaben an die Stelle des gezeichneten Kapitals.^[1]

Rz. 163

Die Gesellschafter haben (mindestens) den Betrag des gezeichneten Kapitals zur Verfügung zu stellen, entweder indem sie ihn in die Körperschaft einzahlen oder indem sie persönlich in Höhe dieses Betrags den Gesellschaftsgläubigern haften (ausstehende Einlagen). Einlagen auf das Nennkapital können im Rahmen der Gründung der Körperschaft erfolgen oder später bei einer Kapitalerhöhung. Bei der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln erfolgt eine Erhöhung des Nennkapitals ohne Einzahlungen der Anteilseigner.^[2]

Rz. 164

Einlagen auf das Nennkapital lassen sich als tauschähnlicher Vorgang auffassen, indem der Betrag der Kapitaleinlage bzw. der eingebrachten Wirtschaftsgüter gegen Gesellschaftsrechte getauscht werden.^[3] Die Bewertung einer Sacheinlage hat daher nach Tauschgrundsätzen^[4] zu erfolgen. Das gilt auch, soweit der Wert der Sacheinlage höher ist als der Nennbetrag der Kapitalerhöhung (Agio). Der Vorgang kann nicht in einen tauschähnlichen Vorgang, soweit der Betrag des Nennkapitals betroffen ist, und in eine verdeckte Einlage, soweit das Agio betroffen ist^[5] aufgespalten werden^[6].

Rz. 165

Einlagen auf das Nennkapital können Geld- (Bargründung) oder Sacheinlagen (Sachgründung) sein. Dies gilt sowohl bei der Gründung der Körperschaft als auch bei einer Kapitalerhöhung. Als Sacheinlage i. d. S. kann auch eine werthaltige Forderung auf Rückzahlung eines Betrags geeignet sein, den der Gesellschafter im Vorgriff auf eine offene Kapitalerhöhung, und daher ohne Wirkung für die Einzahlungspflicht aus der Kapitalerhöhung, geleistet hat. Werthaltig ist eine Forderung aus der verdeckten Sacheinlage gegen die Gesellschaft, wenn das Gesellschaftsvermögen bei Befriedigung dieser Forderung ausreichen würde, um alle sonstigen fälligen Forderungen der Gesellschaftsgläubiger zu erfüllen.^[7] Da die Körperschaft von der Sphäre ihrer Gesellschafter getrennt ist und den Gesellschaftsgläubigern nur das Vermögen der Körperschaft haftet (Rz. 48), hat das Nennkapital den Charakter von "Garantiekapital". Hieraus folgen die Grundsätze der realen Kapitalaufbringung und der nominellen Kapitalerhaltung.

Rz. 166

Der Grundsatz der realen Kapitalaufbringung soll sicherstellen, dass die Gesellschafter mindestens ein dem Nennkapital entsprechendes Vermögen aufbringen. Im Einzelnen leiten sich aus diesem Grundsatz folgende Regelungen ab:

• Vorbelastungshaftung der Gründer^[8] Dadurch soll verhindert werden, dass die Kapitalgesellschaft bereits bei Gründung mit Verbindlichkeiten belastet ist, die das Nennkapital schmälern.
• Verbot, Aktien unter dem Nennbetrag bzw. Stückaktien unter dem anteiligen Betrag des Grundkapitals auszugeben.^[9]
• Verbot, die Gesellschafter von der Einlageverpflichtung zu befreien^[10];
• Verbot der Tilgung der Einlageverpflichtung durch Aufrechnung seitens der Gesellschafter^[11].
• Bareinlagen müssen zur freien Verfügung der Gesellschaft geleistet werden.^[12]
• Besondere Regelungen bestehen für Sacheinlagen. Nach § 27 Abs. 1 S. 1 AktG, § 5 Abs. 4 GmbHG müssen der Gegenstand der Sacheinlage, die Person, die die Sacheinlage leistet, und der Nennbetrag der für die Sacheinlage zu gewährenden Aktien bzw. Stammeinlage in der Satzung bzw. dem Gesellschaftsvertrag enthalten sein. Verpflichtungen zu Dienstleistungen können nicht Gegenstand einer Sacheinlage auf das Nennkapital sein^[13]. Im Gründungsbericht ist die Angemessenheit der Leistungen für Sacheinlagen darzulegen^[14]; bei der AG hat eine Gründungsprüfung der Sacheinlagen durch unabhängige Sachverständige zu erfolgen^[15]. Entsprechende Regelungen gelten für Kapitalerhöhungen durch Sacheinlagen^[16]. Ist die Sacheinlage nicht vollwertig, haftet der Einbringende auf die Differenz.^[17]

Rz. 167

Steuerlich ohne Bedeutung ist, wozu die Kapitalgesellschaft die Einlage verwendet. Sie kann auch zur Rückzahlung von Gesellschafterdarlehen eingesetzt werden; ein Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO ist darin nicht zu sehen. Aufgrund der Finanzierungsfreiheit obliegt es allein der Entscheidung der Gesellschafter, die Gesellschafterdarlehen durch die per Kapitalerhöhung erhaltenen Mittel zu tilgen oder auf die Gesellschafterdarlehen zu verzichten.^[18] Handelsrechtlich kann jedoch eine verdeckte Sacheinlage vorliegen.

Rz. 168

Die besonderen kosten- und zeitintensiven Erschwernisse, welche die Gesetze an eine Sacheinlage (Sachgründung) knüpfen, führen in der Praxis zu Versuchen, diese Regelungen zu umgehen, indem eine Bareinlage (Bargründung) vereinbart wird, tatsächlich jedoch der Gesellschaft ein nichtgeldlicher Vermögensgegenstand (Sacheinlage, Sachgründung) zugeführt werden soll (verdeckte bzw. verschleierte Sacheinlage). Eine verdeckte Sacheinlage liegt danach vor, wenn satzungsmäßig eine Bareinla...