Frotscher/Drüen, UmwStG § 1 Anwendungsbereich und Begrif ... / 1.4 Aufbau des UmwStG

Rz. 20

Das UmwStG ist in den Allgemeinen Teil mit den §§ 1, 2 UmwStG sowie in 2 deutlich voneinander getrennte Bereiche zur Regelung der einzelnen Umwandlungsarten eingeteilt. Die §§ 3–19 sowie § 25 UmwStG richten sich in starkem Maße nach dem UmwG (Umwandlungen im eigentlichen Sinne), während die Einbringungen der §§ 20–24 UmwStG keine unmittelbare Entsprechung im Unternehmensrecht haben, somit steuerliche Besonderheiten darstellen und eigenständigen Regeln folgen. Die §§ 3–25 UmwStG sind nicht entsprechend der unternehmensrechtlichen Regelungen aufgebaut. Das UmwG v. 28.10.1994^[1] ist nach Umwandlungsarten gegliedert, d. h. ohne Rücksicht darauf, welcher Rechtsträger als übertragender Rechtsträger in welchen Rechtsträger als übernehmenden Rechtsträger umgewandelt wird. Dies ist möglich, weil Körperschaften, Personengesellschaften (in eingeschränktem Maße) und natürliche Personen unternehmensrechtlich in gleicher Weise Rechtsträger sind und es nur auf diese Rechtsträgerschaft ankommt. Steuerrechtlich konnte dem nicht gefolgt werden. Die Besteuerung von Kapitalgesellschaften unterscheidet sich grundlegend von der von Personengesellschaften und der von natürlichen Personen. Körperschaften sind wie natürliche Personen selbstständige Steuersubjekte, Personengesellschaften sind dies für die ESt nicht. Außerdem unterliegen Körperschaften der KSt, natürliche Personen dagegen der ESt. Daher können steuerrechtlich nicht die Umwandlungsarten entscheidend sein, sondern nur die Rechtsform des umzuwandelnden Rechtsträgers sowie die Frage, in welche Rechtsform er umgewandelt wird. Davon hängen die Art der Besteuerung und die Steuer ab, der der Stpfl. unterliegt. Während somit für das UmwG die Umwandlungsart der maßgebende Gliederungsgrundsatz ist, ist es für das UmwStG die Rechtsform der betroffenen Steuersubjekte.

Rz. 21 einstweilen frei

Rz. 22

Das UmwStG unterscheidet aber nicht nur hinsichtlich der Rechtsform der beteiligten Rechtsträger, sondern auch danach, dem Statut welchen Staats die beteiligten Rechtsträger unterliegen. Hierfür ist maßgebend, nach dem Recht welchen Staats die Gesellschaft gegründet wurde, und in welchem Staat sie ihren Sitz und ihre Geschäftsleitung hat ("Gesellschaftsstatut"). Bei Beteiligung einer natürlichen Person ist maßgebend, im Hoheitsgebiet welchen Staats die natürliche Person ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Die Frage nach dem Statut stellt sich auf 3 Ebenen, nämlich auf der Ebene des übertragenden Rechtsträgers, auf der Ebene des übernehmenden Rechtsträgers und auf der Ebene der Gesellschafter des übertragenden Rechtsträgers. Nach diesem Statut werden folgende Arten von Umwandlungen unterschieden^[2]:

• Nationale Umwandlungen: Das Statut des übertragenden und des übernehmenden Rechtsträgers befindet sich im Inland. Im Einzelnen kann man weiter unterscheiden:

  • Das übertragene Vermögen ist ganz im Inland belegen;
  • das übertragene Vermögen ist ganz oder teilweise im Ausland belegen;
  • die beteiligten Gesellschafter sind im Inland ansässig;
  • die beteiligten Gesellschafter sind im Ausland ansässig.

• EU-/EWR-Umwandlungen: Das Statut des übertragenden und des übernehmenden Rechtsträgers befindet sich in einem, nicht notwendig in demselben EU-/EWR-Staat. Da die Bundesrepublik ein EU-Staat ist, können die "nationalen Umwandlungen" als Sonderfall der EU-/EWR-Umwandlungen verstanden werden. Auch hier kann weiter unterschieden werden:

  • Das übertragene Vermögen ist ganz in einem oder mehreren EU-/EWR-Staaten belegen;
  • das übertragene Vermögen ist ganz oder teilweise in Drittstaaten belegen;
  • die beteiligten Gesellschafter sind in EU-/EWR-Staaten ansässig;
  • die beteiligten Gesellschafter sind in Drittstaaten ansässig.

• EU-/EWR-Umwandlungen mit Drittstaatenbezug: Das Statut des übertragenden oder des übernehmenden Rechtsträgers befindet sich in einem EU-/EWR-Staat (einschließlich der Bundesrepublik), das Statut des anderen Rechtsträgers in einem Drittstaat. Weiter ist zu unterscheiden:

  • Das übertragene Vermögen ist ganz in einem oder mehreren EU-/EWR-Staaten belegen;
  • das übertragene Vermögen ist ganz oder teilweise in Drittstaaten belegen;
  • die beteiligten Gesellschafter sind in EU-/EWR-Staaten ansässig;
  • die beteiligten Gesellschafter sind in Drittstaaten ansässig.

• Drittstaaten-Umwandlungen: Das Statut der beteiligten Rechtsträger befindet sich in einem Drittstaat. Weiter ist zu unterscheiden:

  • Übertragender und übernehmender Rechtsträger unterliegen dem Statut desselben Drittstaats;
  • übertragender und übernehmender Rechtsträger unterliegen dem Statut verschiedener Drittstaaten;
  • das übertragene Vermögen ist ganz in einem oder mehreren EU-/EWR-Staaten belegen;
  • das übertragene Vermögen ist ganz oder teilweise in Drittstaaten belegen;
  • die beteiligten Gesellschafter sind in EU-/EWR-Staaten ansässig;
  • die beteiligten Gesellschafter sind in Drittstaaten ansässig.

Rz. 23

Das UmwStG setzt voraus, dass das Gesellschaftsstatut sowohl des übertragenden als auch des übernehmenden Rechtsträgers aus der EU/EWR abgeleite...