Frotscher/Drüen, UmwStG § 15 Aufspaltung, Abspaltung und ... / 3 Anwendungsbereich des § 15 UmwStG

Rz. 48

§ 15 UmwStG enthält die steuerlichen Regelungen für die Spaltung (Aufspaltung und Abspaltung) und für die spaltungsähnliche Vermögensübertragung. Nicht unter diese Regelung fällt sowohl bei der Spaltung als auch bei der Vermögensübertragung die Ausgliederung, die als Einbringung nach §§ 20ff. UmwStG zu behandeln ist, § 1 Abs. 1 S. 2, Abs. 3 Nr. 2 UmwStG. Teilbetriebe können steuerneutral nach den §§ 20, 24 UmwStG ausgegliedert werden, Kapitalbeteiligungen fallen unter die Regelung des Anteilstauschs in § 21 UmwStG.^[1] Im Übrigen führt die Ausgliederung zur Gewinnrealisierung.

Rz. 49

§ 15 UmwStG ist nur anwendbar, wenn eine Körperschaft gespalten wird und das Vermögen auf eine Körperschaft übergeht bzw. wenn die entsprechenden Tatbestände der Vermögensübertragung vorliegen. Nicht anwendbar ist § 15 UmwStG, wenn eine Personengesellschaft gespalten wird. Die Spaltung einer Personengesellschaft wird steuerlich als Einbringung behandelt, und zwar, wenn das Vermögen auf eine Kapitalgesellschaft übergeht, nach § 20 UmwStG, wenn das Vermögen auf eine (andere) Personengesellschaft übergeht, nach § 24 UmwStG, § 1 Abs. 3 Nr. 1 UmwStG.^[2] Geht das Vermögen einer Körperschaft im Wege der Spaltung auf eine oder mehrere Personengesellschaften über, ergeben sich die steuerlichen Folgen nach § 16 UmwStG aus der entsprechenden Anwendung der §§ 3ff. UmwStG.^[3]

Rz. 50-52 einstweilen frei

Rz. 53

Für Auf-/Abspaltungen, deren steuerlicher Übertragungsstichtag vor dem 1.1.2022 liegt, ist § 15 UmwStG nur unter den Voraussetzungen des § 1 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 UmwStG anwendbar, also dann, wenn es sich bei dem übertragenden und dem übernehmenden Rechtsträger um eine EU- oder EWR-Körperschaft handelt. Anders als Verschmelzungen, für die § 12 Abs. 2 KStG (a. F.) eine Regelung enthält, sind Spaltungen unter Beteiligung von Drittlands-Gesellschaften insoweit nicht steuerneutral möglich. Sie führen, soweit Besteuerungssubstrat in der Bundesrepublik betroffen ist (z. B. inländische Betriebsstätte), zur Gewinnrealisierung. Ist ein Gesellschafter der zu spaltenden Gesellschaft im Inland ansässig, tritt in bestimmten, sehr eingeschränkten Rahmen für ihn Steuerfreiheit ein.^[4]

Rz. 54

Eine EU- oder EWR-Körperschaft liegt vor, wenn der Rechtsträger nach den Rechtsvorschriften eines EU- oder EWR-Staats (Island, Liechtenstein, Norwegen) gegründet wurde, unter Art. 54 AEUV oder Art. 34 EWR-Vertrag fällt und Sitz und Ort der Geschäftsleitung in diesem Bereich (EU oder EWR) hat, wobei nicht erforderlich ist, dass sich Sitz und Ort der Geschäftsleitung in demselben EU-/EWR-Staat befinden.^[5] Außerdem gelten als EU-Gesellschaften auch die SE und die SCE (§ 1 Abs. 2 S. 2 UmwStG). Die ausl. Spaltung muss zudem mit einer inl. Spaltung vergleichbar sein, § 1 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UmwStG.^[6]

Rz. 55

§ 15 UmwStG gilt daher bei Spaltungsvorgängen mit steuerlichem Übertragungsstichtag vor dem 1.1.2022 nicht für Spaltungen, an denen als übertragender und/oder übernehmender Rechtsträger eine der folgenden Körperschaften beteiligt ist:

• eine nach dem Recht eines EU- oder EWR-Staats gegründete Körperschaft mit Geschäftsleitung in einem Drittstaat (Sitz in einem Drittstaat dürfte praktisch nicht vorkommen);
• eine nach dem Recht eines Drittstaats gegründete Körperschaft mit Geschäftsleitung in einem EU- oder EWR-Staat (Sitz in einem EU-EWR-Staat dürfte praktisch nicht vorkommen);
• eine nach dem Recht eines Drittstaats gegründete Körperschaft mit Sitz und Geschäftsleitung im Drittstaat der Gründung oder in einem anderen Drittstaat.

Rz. 56

Für Auf-/Abspaltungen, deren steuerlicher Übertragungsstichtag nach dem 31.12.2021 liegt, gelten die Einschränkungen des § 1 Abs. 2 UmwStG nicht mehr, d. h. es kommt nicht mehr darauf an, dass übertragender und übernehmender Rechtsträger im EU-/EWR-Ausland ansässig sind.^[7] Es sind auch Auf-/Abspaltungen von Drittstaatengesellschaften unter Anwendung des § 15 UmwStG möglich. Dadurch soll eine umfassende "Globalisierung" für die unter § 1 Abs. 1 UmwStG fallenden Vorgänge erreicht werden.^[8] Für die Anwendung des § 15 UmwStG muss weiterhin der ausländische Umwandlungsvorgang einer deutschen Spaltung vergleichbar sein.^[9]

[1] Vgl. BMF v. 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rz. 01.44, Rz. 01.46, Rz. 01.47.

[2] Vgl. BMF v. 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rz. 01.44, Rz. 01.47.

[3] Zu den einzelnen Spaltungsmöglichkeiten und ihrer steuerlichen Behandlung s. Tabelle in § 1 UmwStG Rz. 169.

[4] Hierzu Rz. 294ff.

[5] BMF v. 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rz. 01.49.

[6] § 1 UmwStG Rz. 93ff.; BMF v. 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rz. 01.20-01.41.

[7] Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts v. 25.6.2021, BGBl I 2021, 2050.

[8] BR-Drs. 244/21, 27; § 1 UmwStG Rz. 78ff.

[9] Prinz, FR 2021, 561, 562; vgl. auch BMF v. 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314, Rz. 01.20 – 01.41; § 1 UmwStG Rz. 93ff.