Frotscher/Drüen, UmwStG § 20 Einbringung von Unternehmen ... / 3.3.1.4 Mitunternehmeranteil

Rz. 125

Der Gesellschafter einer gewerblichen, freiberuflichen oder land- und forstwirtschaftlichen Personengesellschaft kann als Ausgangsrechtsträger auch seinen Mitunternehmeranteil einbringen.^[1] Der Mitunternehmeranteil besteht zum einen aus dem zivilrechtlichen Anteil am Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft. Zum anderen gehört zu dem Mitunternehmeranteil eines Gesellschafters unstreitig auch das Sonderbetriebsvermögen I und II dieses Gesellschafters. Streitig kann sein, ob insbesondere das Sonderbetriebsvermögen II eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen kann.

Rz. 126

Zu der Auffassung, dass das Sonderbetriebsvermögen I eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt, gelangt man, wenn man korrekterweise den Mitunternehmeranteil als einen Anteil am Betrieb der Personengesellschaft betrachtet und für die Frage der wesentlichen Betriebsgrundlage darauf abstellt, ob das Sonderbetriebsvermögen für den Betrieb der Personengesellschaft eine wesentliche Grundlage darstellt. Folglich ist bei einem zur Nutzung überlassenen Grundstück die Eigenschaft als wesentliche Betriebsgrundlage zu bejahen, während sie bei einer bloßen Geldforderung aufgrund einer Darlehensgewährung zu verneinen wäre.

Rz. 126a – 126b einstweilen frei

Rz. 126c

Der I. Senat des BFH^[2] hält die Eigenschaft auch von Sonderbetriebsvermögen II, insbesondere in der Form von Anteilen an einer Komplementär-GmbH, als wesentliche Betriebsgrundlage eines Mitunternehmeranteils grundsätzlich für möglich, und zwar dann, wenn der Einfluss des Mitunternehmers auf die Geschäftsführung der KG durch die Beteiligung an der Komplementär-GmbH grundlegend erweitert wird. Dies sei aber nur dann der Fall, wenn erst die Beteiligung an der Komplementär-GmbH den Kommanditisten in die Lage versetze, über Fragen der laufenden Geschäftsführung der KG zu bestimmen. Der BFH hat es offengelassen, unter welchen besonderen Voraussetzungen dies nun tatsächlich der Fall sein könnte. Er hat sich lediglich dahingehend festgelegt, dass die Voraussetzungen auf jeden Fall dann nicht vorliegen, wenn der einzelne Mitunternehmer in der Komplementär-GmbH seinen geschäftlichen Betätigungswillen nicht durchsetzen könne, da er in der Gesellschafterversammlung nicht die erforderliche Stimmrechtsmehrheit besitze.

Rz. 126d

Letztlich dürften nach dieser Rspr. des BFH die Voraussetzungen für eine wesentliche Betriebsgrundlage nur dann vorliegen, wenn die Beteiligung an der Komplementär-GmbH die nach dem Gesellschaftsvertrag erforderliche Stimmrechtsmehrheit vermittelt und der Mitunternehmer nicht bereits ohne diese Stimmrechtsmehrheit in der Lage ist, über Fragen der laufenden Geschäftsführung zu bestimmen. So geht auch die Finanzverwaltung davon aus, dass bei einem Kommanditanteil von weniger als 50 % (keine Beherrschung der KG bereits allein durch die Stellung als Kommanditist) und mehrheitlichem Stimmrecht an der Komplementär-GmbH eine funktionale Wesentlichkeit der Beteiligung an der Komplementär-GmbH gegeben ist. Ist der Kommanditist hingegen aufgrund seiner Stimmrechte in der GmbH nicht dazu in der Lage, maßgebend auf die GmbH Einfluss zu nehmen, oder kann er bereits aufgrund seiner mehrheitlichen Beteiligung an der KG dort seinen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen, stellt die Beteiligung an der Komplementär-GmbH keine funktional wesentliche Betriebsgrundlage dar. Eine funktional wesentliche Beteiligung soll jedoch unabhängig von den Beteiligungsverhältnissen bei der Komplementär-GmbH immer dann vorliegen, wenn der Kommanditist zu 100 % an der KG beteiligt ist, da die Komplementär-GmbH in diesem Fall benötigt wird, um eine (zweigliedrige) Personengesellschaft und damit eine Kommanditistenstellung zu begründen. Letztlich ist aber immer auf den Einzelfall abzustellen.^[3]

Rz. 127

Soll ein Anteil an einer ausl. Gesellschaft eingebracht werden, entscheidet der Typenvergleich (Rz. 31) darüber, ob es sich um einen Anteil an einer Personengesellschaft oder um einen Anteil an einer Kapitalgesellschaft handelt. Auch ein Anteil an einer im Ausland als juristische Person anerkannten und dort auch körperschaftsteuerpflichtigen Gesellschaft, die aus deutscher Sicht nach dem Typenvergleich als steuerlich transparente Personengesellschaft zu betrachten ist, ist mithin als Mitunternehmeranteil zu beurteilen.^[4]

Rz. 128

Handelt es sich um einen Anteil an einer nicht hybriden ausl. Personengesellschaft, die also auch in ihrem Sitzstaat nicht als Körperschaft der KSt unterworfen wird, so gelten die zum Sonderbetriebsvermögen genannten Grundsätze entsprechend, da die Fusionsrichtlinie^[5] auf "reine" Personengesellschaften keine Anwendung findet und deshalb auch keine Schutzwirkung entfalten kann.

Rz. 129

Handelt es sich dagegen um einen Anteil an einer EU/EWR-Gesellschaft, die in ihrem Ansässigkeitsstaat als juristische Person der KSt unterworfen wird (hybride EU/EWR-Personengesellschaft), ist die Fusionsrichtlinie persönlich und sachlich anwendbar, sofern die in der Fusionsrichtlinie für den Ant...