Frotscher/Geurts, EStG § 15a Verluste bei beschränkter H ... / 5.3 Haftungsminderung

Rz. 302

Ähnlich wie bei der Einlageminderung kann auch die Haftungsminderung zu einem nachträglichen Fortfall des bisherigen Ausgleichs von Gesellschaftsverlusten führen. Dem Kommanditisten ist dann der Betrag der Minderung der Haftsumme als Gewinn zuzurechnen; dieser Gewinn ist allerdings zu kürzen um Zahlungen, die aufgrund der Haftung tatsächlich geleistet worden sind. Dabei kommt es nicht darauf an, ob diese Zahlungen – als Einlagen – das Kapitalkonto haben positiv werden lassen.

Rz. 303

Die Zurechnung eines Gewinns wegen Haftungsminderung ist unabhängig davon, ob aus anderen Gründen als der Haftungseinschränkung den Gesellschaftsgläubigern gegenüber eine Haftung entsteht. Sie ist im Übrigen für den Zeitpunkt vorzunehmen, in dem die Minderung wirksam wird. Das ist regelmäßig der Zeitpunkt der Eintragung der Haftungsminderung in das Handelsregister.^[1]

Rz. 304

Die Herabsetzung der Haftsumme eines Kommanditisten ist den (Alt-)Gläubigern gegenüber gem. § 174 Halbs. 2 HGB unwirksam; sie brauchen die Herabsetzung nicht gegen sich gelten zu lassen. Diese zusätzliche Haftungsbestimmung des § 174 Halbs. 2 HGB vermag jedoch eine Gewinnzurechnung nach § 15a Abs. 3 EStG nicht zu verhindern. In § 15a Abs. 3 EStG wird eine Gewinnzurechnung allein an die Minderung der Haftsumme i. S. d. § 15a Abs. 1 S. 2 EStG geknüpft. Die Minderung bestimmt sich allein nach der Differenz zwischen Haftsumme und geleisteter (und nicht zurückgewährter) Einlage bzw. dem auf die Haftung bereits an die Gesellschaftsgläubiger gezahlten Betrag. Damit ist eine Gewinnzurechnung trotz fortbestehender Haftung nach § 174 Halbs. 2 HGB vorzunehmen.^[2]

Dem Sinn und Zweck des § 15a EStG entspräche es zwar, einen Verlustausgleich auch dann zuzulassen, wenn der Kommanditist aus anderen Gründen – als dem einer Haftung nach § 171 Abs. 1 HGB – dem Risiko ausgesetzt ist, für Schulden der Gesellschaft einstehen zu müssen, sodass der Verzicht auf eine Gewinnzurechnung bei Fortbestehen einer Haftung nach § 174 Halbs. 2 HGB konsequent wäre. § 15a Abs. 1 S. 2 EStG berücksichtigt aber seinem Wortlaut nach ausschließlich das Risiko einer Inanspruchnahme aufgrund einer Haftung nach § 171 Abs. 1 HGB.^[3]

Rz. 305

Eine Gewinnzurechnung wegen Haftungsminderung setzt einen vorangegangenen Verlustausgleich aufgrund erweiterter Außenhaftung voraus. Obwohl § 15a Abs. 3 S. 3 EStG nur auf § 15a Abs. 1 S. 2 EStG verweist, nicht auch auf § 15a Abs. 1 S. 3 EStG, müssen grundsätzlich auch dessen Voraussetzungen erfüllt sein.

Rz. 306

Eine Haftungsminderung kann nicht durch eine Haftungserweiterung in späteren Wirtschaftsjahren ausgeglichen werden. Sie ermöglicht lediglich für das Wirtschaftsjahr der Erweiterung und die folgenden Wirtschaftsjahre einen erweiterten Verlustausgleich gem. § 15a Abs. 1 S. 2 EStG.

Rz. 307

Die Umwandlung einer Vollhafterstellung in die eines Kommanditisten im Zuge der Umwandlung einer GbR in eine GmbH & Co. KG führt nicht zur Nachversteuerung von früheren Verlusten des vollhaftenden Gesellschafters durch eine (analoge) Anwendung von § 15a Abs. 3 S. 3 EStG.^[4]

[1] Wacker, in Schmidt, EStG, 2024, § 15a EStG Rz. 102.

[2] FG Münster v. 10.10.2011, 11 K 490/07 F, rkr., EFG 2012, 512, Haufe-Index 2890463.

[3] FG Münster v. 10.10.2011, 11 K 490/07 F, rkr., EFG 2012, 512, Haufe-Index 2890463.

[4] FG Düsseldorf v. 8.10.2012, 11 K 1315/10 F, rkr., EFG 2013, 201, Haufe-Index 3528218 .