Hessisches FG Urteil vom 12.07.2007 - 4 K 3540/04

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verwendungsreihenfolge bei Umwandlung von Altkapital in Nennkapital

Leitsatz (redaktionell)

1. Die Regelung des § 38 Abs. 1 S. 4 KStG enthält für den Fall der Nennkapitalerhöhung aus vorhandenem Alt-EK02 eine Regelungslücke, die durch teleologische Auslegung dahingehend zu schließen ist, dass im Rahmen der Differenzregelung des § 38 Abs. 1 KStG der umgewandelte Betrag durch Addition zum ausschüttbaren Gewinn erhöhend zu berücksichtigen ist.
2. Die zweckentsprechende Auslegung der Übergangsregelungen der §§ 36 ff KStG gebietet, dass Alt-EK02 erst dann als verwendet gilt, wenn keine anderen Eigenkapitalanteile mehr verfügbar sind.

Normenkette

KStG § 38 Abs. 1 S. 4, Abs. 3, § 27 Abs. 1 S. 4

Streitjahr(e)

2002

Nachgehend

BFH (Urteil vom 11.02.2009; Aktenzeichen I R 67/07)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darüber, ob für die Ausschüttung des Bilanzgewinns der Klägerin für das Wirtschaftsjahr 2001 im Jahre 2002 das bei Abschaffung des Körperschaftsteuer-Anrechnungsverfahrens zum 31.12.2000 festgestellte und zum 31.12.2001 fortgeschriebene verwendbare Eigenkapital 02 (Alt-EK 02) nach § 38 Abs. 1 S. 4 KStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung – KStG - als verwendet gilt und sich dadurch die Körperschaftsteuer nach § 38 Abs. 2 S. 1 KStG erhöht.

Die Klägerin ist zur Erfüllung ihrer im öffentlichen Interesse liegenden Aufgabe grundsätzlich nach § 5 Abs. 1 KStG von der Körperschaftsteuer befreit. Allerdings sah § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG a.F. vor, dass unter Geltung des Körperschaftsteuer-Anrechnungsverfahrens eine Steuerpflicht der Klägerin eintrat, soweit nach den Vorschriften des §§ 27 ff KStG a.F. die Ausschüttungsbelastung herzustellen war. Als von der Körperschaftsteuer befreite Körperschaft waren bei der Klägerin unter Geltung des alten Körperschaftsteuer-Anrechnungsverfahrens sämtliche (thesaurierten) Gewinne in den Teilbetrag des sogenannten EK 02 nach § 30 Abs. 2 Nr. 2 KStG a.F. einzustellen und im Falle der Ausschüttung die Ausschüttungsbelastungen in Höhe von 3/7 der Ausschüttungssumme herzustellen. Hiervon ausgenommen waren Ausschüttungen an die A, da diese ebenfalls nach § 5 Abs. 1 KStG von der Körperschaftsteuer befreit und vom Anrechnungsverfahren ausgeschlossen

war.

Mit Abschaffung des Anrechnungsverfahrens und Aufhebung des § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG a.F. hätte ein Verbrauch dieses Alt-EK02 zu keiner Steuerbelastung mehr geführt, wenn nicht durch das Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12.2001 (Bundessteuerblatt I 2001, Seite 35) in § 5 Abs. 2 Nr. 3 KStG geregelt worden wäre, dass die Körperschaftsteuerbefreiungen nach § 5 Abs. 1 KStG nicht greifen, soweit eine Körperschaftsteuerbelastung nach § 38 Abs. 2 KStG wegen Verwendung von Alt-EK02 erfolgt. Dazu waren die Bestandteile des verwendbaren Eigenkapitals bei Abschaffung des Körperschaftsteuer-Anrechnungsverfahrens nach § 36 Abs. 7 KStG festzustellen und fortzuschreiben. Nach § 38 Abs. 2 KStG erhöht sich im Falle einer Ausschüttung von Alt-EK 02 die Körperschaftsteuer des Wirtschaftsjahres in dem die Ausschüttung erfolgt, um 3/7 des Ausschüttungsbetrages, soweit die Ausschüttung nicht an einen selbst steuerbefreiten Gesellschafter erfolgt (§ 38 Abs. 3 KStG).

Bei der Klägerin wurde mit Bescheid vom 16.12.2002 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG a.F. zum 31.12.2000 ein Bestand des EK 02 in Höhe von 76.945 DM (39.341 €) festgestellt. Dieser Betrag entspricht der Summe der Gewinnrücklagen in der Handelsbilanz. Ausweislich der Handelsbilanz setzte sich das Eigenkapital der Klägerin zum 31.12.2000 wie folgt zusammen:

Gezeichnetes Kapital		190.200€
Gewinnrücklagen
Rücklage für eigene Anteile	234 €
andere Gewinnrücklagen	32.195 €	32.429 €
Bilanzgewinn 2000		5.317 €
		227.946 €

Im Wirtschaftsjahr 2001 führte die Klägerin zur Glättung ihres Stammkapitals eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln von 190.200 € auf 200.000 € durch (vgl. § 57c GmbHG). Da eine Kapitalrücklage bei der Klägerin nicht vorhanden war, wurde handelsrechtlich die Stammkapitalerhöhung vollständig durch eine teilweise Umwandlung der Gewinnrücklage des Alt-EK 02 in Höhe von 9.799 € finanziert. Um sicherzustellen, dass bei einer möglichen Kapitalherabsetzung dieser aus den Rücklagen finanzierte Teil des Nennkapitals als Bezug im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG beim Anteilseigner erfasst wird, wurde dieser Teil des Nennkapitals nach § 28 Abs. 1 S. 2 KStG getrennt und gesondert ausgewiesen und mit Bescheid vom 08.12.2003 festgestellt.

Den im Wirtschaftsjahr 2000 erzielten Bilanzgewinn schüttete die Klägerin in 2001 aus. Da die Gewinnausschüttung noch nach den Regeln des Anrechnungsverfahrens abzuwickeln war, führte die Finanzierung der Gewinnausschüttungen von 5.317 € mit der teilweisen Herstellung der Ausschüttungsbelastung (§ 34 Abs. 12 S. 1 Nr. 1 KStG und § 27 Abs. 1 i.V.m. § 40 Abs. 1 Nr. 2 KStG a.F.) zu einem festzustellenden Endbestand des Alt-EK 02 zum 31.12.2001 in Höhe von 32.429 € der mit Bescheid vom 8....