Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 2.1.4.1 Veranlagungszeiträume bis einschließlich 2007

Tz. 23

Stand: EL 77 – ET: 04/2013

Das in Tz 21 aufgezeigte Rechtsverhältnis der einzelnen Vorschriften wird von der hM in der Lit (s ua Menck, in Blümich, § 1 AStG Rz 14; Debatin, DB 1974, Beilage 15, 4; Raupach, JbFStR 1977/1978, 424, 430; Manke, JbFStR 1977/1978, 460, 464) überwiegend dahingehend ausgelegt, dass § 1 AStG zumindest dann nicht zur Anwendung kommen soll, wenn es eine andere Einkunftskorrekturvorschrift gibt, die hinsichtlich Tatbestandsvoraussetzungen und Rechtsfolgen genauso weit reichend ist wie § 1 AStG. Allerdings wird in der Lit das Ver hältnis von § 1 AStG zu anderen Korrekturvorschriften tw auch als Idealkonkurrenz (Blümich, § 1 AStG Rn 14), aber auch als Gesetzeskonkurrenz bzw lex specialis (Jacobs, 688) oder auch als Subsidiaritätsverhältnis (Schaumburg, 792) angesehen.

Tz. 24

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Hinsichtlich der Abgrenzungsregelungen des nationalen StR stellt die Fin-Verw bereits in den Verw-Grds 1983 klar, dass § 1 in der Anwendung hinter der verdeckten Einlage und der vGA nach § 8 Abs 3 KStG zurücktritt und nur dann Anwendung findet, wenn diese Rechtsinstitute nicht greifen (Rn 1.1.3. der Verw-Grds 1983). Hiernach liegt bei der Prüfung des Liefer- und Leistungsverkehrs zwischen dem inl Gesellschafter und seiner ausl Kap-Ges das Schwergewicht bei Sachverhalten, die zur Annahme von verdeckten Einlagen oder Berichtigungen nach § 1 AStG führen. Die Fälle der vGA treten dagegen vorrangig im Verhältnis dt Kap-Ges und ausl AE auf. Bei Einzelunternehmen und Pers-Ges hingegen gehen die Regelungen über Entnahmen und Einlagen dem § 1 AStG vor (s Urt des BFH v 06.08.1985, BStBl II 1985, 17).

Tz. 25

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In der Praxis und Rspr stellt sich auch die Frage, ob die Vorschriften nebeneinander und ergänzend anzuwenden sind. Von Bedeutung ist hierbei insbes, ob neben dem Tw bei der Übertragung von WG des Umlaufvermögens und dem Einzelveräußerungspreis ein Mehrbetrag nach § 1 AStG erfasst werden kann.

Fortführung des Grundbeispiels von Tz 12:

Die M-AG mit Sitz und Geschäftsleitung in D hält alle Anteile an der T, einer TG mit Sitz und Geschäftsleitung in Frankreich. Die M-AG ist ein Bauunternehmen. Die T erweitert zurzeit ihr Geschäftsgebäude. Die M-AG stellt der T unentgeltlich (teilentgeltlich) Zement und Ziegelsteine zur Verfügung.

Lösung nach F/W/B:

Zement und Ziegelsteine sind einlagefähige WG. Deshalb liegt eine Einlage vor. Die Anwendung des § 1 AStG ist ausgeschlossen. Die Einlage ist mit dem Tw, dh idR mit den Einkaufskosten der M-AG zu bewerten. Es erfolgt kein Gewinnaufschlag bei der M-AG.

Lösung nach den Verw-Grds 1983:

Erfassung eines Gewinnaufschlags nach § 1.

Zur Begr für die Lösung von F/W/B s Wassermeyer (in F/W/B, § 1 AStG Rn 91). Hiernach ist § 1 AStG nur unbeschadet anderer Vorschriften anzuwenden. Insoweit habe § 5 Abs 6 EStG Vorrang vor § 1 AStG. Wenn deshalb § 5 Abs 6 EStG iVm § 6 Abs 1 Nr 5 EStG gebiete, die verdeckte Einlage beim einlegenden Gesellschafter als nachträgliche AK auf die Beteiligung zu behandeln, so schließe dies die Annahme einer Geschäftsbeziehung und damit die Minderung der Eink aus einer Geschäftsbeziehung aus. Es fehle § 1 AStG die Eignung, eine gesellschaftsrechtliche Beziehung in eine Geschäftsbeziehung umzudeuten, um so die Einlage auf der Grundlage einer Geschäftsbeziehung behandeln zu können. Von Schaumburg (StR und st-orientierte Gestaltungen im Konzern) als auch in F/W/B (§ 1 AStG Rn 90) wird die Auff nochmals begründet.

Tz. 26

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Der Auff von Wassermeyer kann nicht zugestimmt werden, da § 1 AStG gerade bezweckt, unzulässige Gewinnverlagerungen ins Ausl mittels unausgewogener Geschäftsbeziehungen zwischen verbundenen Unternehmen zu verhindern. Dieser Zweck lässt sich aber nur erreichen, wenn auch unentgeltliche bzw teilentgeltliche Geschäfte einheitlich als Geschäftsbeziehung gewertet werden, so dass § 1 AStG auch bei Einlage- bzw Entnahmesachverhalten kumulativ Anwendung findet.

Tz. 27

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Der BFH hielt urspr in einem Aussetzungsverfahren (s Urt des BFH v 17.12.1997, BStBl II 1998, 321) das Konkurrenzverhältnis von § 1 zu anderen Vorschriften für ungeklärt. Zu einem Hauptsacheverfahren ist es jedoch nicht gekommen. In seinem Folge-Urt ( s Urt des BFH v 09.11.1998, BStBl II 1989, 510) zu einer grenzüberschreitenden verdeckten GA ging der BFH dann ohne weitere Begr davon aus, die Anwendung von § 1 AStG komme nicht in Betracht, soweit nach anderen Vorschriften die Eink zu erhöhen seien.

Tz. 28

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Der BFH hat in seinem Folge-Beschl (s Urt des BFH v 21.06.2001, BFHE 195, 398) darauf hingewiesen, dass eine kumulative Anwendung nach bisher geltendem Recht ungeklärt und "offen" sei. Zu dem sich hieraus möglicherweise ergebenden Verstoß gegen die Grundfreiheiten des EG-Vertrags im Detail s Tz 188 ff.