Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 4.4.5.2 Vertreterbetriebsstättenbegründung nach dem OECD-MA

Tz. 1166

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Neben der sachlichen Begr durch eine "Geschäftseinrichtung" oder die zeitliche Komponente (Bau- und Montage-BetrSt) kann eine BetrSt auch durch gewisse Personen wegen der Art ihrer Geschäftstätigkeit begründet werden, auch wenn das Unternehmen keine feste Geschäftseinrichtung hat. Sowohl Kap-Ges, selbständige Gewerbetreibende, als auch Angestellte können als Vertreter iSd Art 5 Abs 6 OECD-MA auftreten, es ist jedoch erforderlich (im Umkehrschluss aus Abs 7), dass sie vom Unternehmen abhängig sind und die Vollmacht besitzen, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen. Hierbei darf sich die Tätigkeit allerdings nicht auf Tätigkeitsbereiche begrenzen, die lediglich unterstützender Art iSd Art 5 Abs 4 OECD-MA sind. Bei einem unabhängigen Vertreter kann eine BetrSt damit nur sachlich begründet werden.

Die Frage, ob ein ständiger Vertreter iSd jeweiligen DBA vorliegt, ist im Einzelfall zu entscheiden. Hauptanwendungsfälle des Art 5 Abs 6 OECD-MA sind im Übrigen Angestellte wie zB Prokuristen oder Handlungsbevollmächtigte, bei denen sich diese Abhängigkeit bereits aus dem Anstellungsvertrag ergibt.

Tz. 1167

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Als zweites Merkmal wird vorausgesetzt, dass der Vertreter regelmäßig Verträge im Namen des Unternehmens abschließt. Die Abschlussvollmacht muss keine Generalvollmacht sein. Ein Kommissionär oder Makler, der gem § 383 HGB Verträge im eigenen Namen abschließt, kann damit keine BetrSt begründen. Zur Auslegung der Bedeutung der Abschlussvollmacht ist hierbei auch Ziff 32 des OECD-MK heranzuziehen. Hiernach ist "der Abs gleichermaßen auf Vertreter anwendbar, die Verträge abschließen, welches das Unternehmen binden, selbst wenn diese Verträge nicht im Namen des Unternehmens sind". Maßgebend ist damit die Frage, ob eine rechtliche oder tats Bindung für das Unternehmen begründet wurde. Durch die Notwendigkeit der Abschlussvollmacht ergeben sich im erheblichen Umfang Gestaltungsmöglichkeiten. So werden Vorbereitungsarbeiten (Kontaktaufnahme, Beratungen, Vertragsverhandlungen usw) häufig von einem "inl Vertreter" vorgenommen. Der letztendliche Vertragsabschluss aber, der sich häufig in der reinen Vertragsunterzeichnung beschr, wird vom Unternehmer vorgenommen.

Im Umkehrschluss aus Art 5 Abs 6 OECD-MA kann eine Vertreter-BetrSt auch begründet werden, wenn der unabhängige Vertreter außerhalb des Rahmens seiner ordentlichen Geschäftstätigkeit handelt. Hierbei kommt es, weil sonst jede Erweiterung des bislang ausgeübten Tätigkeitsfeldes eines unabhängigen Vertreters eine (erstmalige) BetrSt begründen könnte, auf die üblichen Geschäftstätigkeiten des Berufsbildes derjenigen Berufsgruppe an, zu der der Vertreter gehört (s Urt des BFH v 29.03.1983, BStBl II 1984, 94, und v 14.09.1994, BStBl II 1995, 238). Rn 36 iVm Rn 38.7 des OECD-MK zu Art 5 weist beispielhaft darauf hin, dass ein Kommissionär (ebenso hierzu s Tz 1130), der nicht nur Güter oder Waren des von ihm vertretenen Unternehmens im eigenen Namen verkauft, sondern sich auch gewöhnlich für dieses Unternehmen als ständiger Vertreter mit Vollmacht zum Abschluss von Verträgen betätigt, hinsichtlich der erweiterten Tätigkeit eine BetrSt begründet, da er insoweit außerhalb des Rahmens seiner ordentlichen Geschäftstätigkeit als Kommissionär arbeitet.

Tz. 1168

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Hieraus folgt im Umkehrschluss, dass ein Kommissionär oder Agent, der ausschl für einen Auftraggeber arbeitet, und damit zB auch eine Tochtervertriebsgesellschaft die kein Eigenhändler ist, eine BetrSt begründet (s auch Rn 38.6 des OECD-MK zu Art 5). Hauptanwendungsfall ist nach Auff der dt Fin-Verw der Fall der Funktionsabschmelzung (sog Kommissionärsmodell, s Tz 1127 "Vertreter-BetrSt"). Damit ist im BetrSt-Staat neben dem originären Gewinn der Vertriebsgesellschaft uU auch ein BetrSt-Gewinn der MG stpfl.

Tz. 1169

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Die Frage der BetrSt-Begründung hat erhebliche Bedeutung für internationale Konzerne, die das sog Kommissionärsmodell implementiert haben. In dieser Struktur verkauft eine Konzern-Vertriebsgesellschaft die Produkte im eigenen Namen, dabei aber für Rechnung eines Prinzipals, häufig der Konzernobergesellschaft (= Kommittenten). Viele Unternehmensgruppen haben in der Vergangenheit auf Kommissionärsmodelle gesetzt, um sich operative Vorteile zu Nutze zu machen. So ist etwa die Anzahl der erforderlichen Abrechnungsvorgänge im Kommissionärsmodell erheblich reduziert gegenüber einer Eigenhändlerstruktur, und zudem sollten die Anforderungen an das Verrechnungspreissystem ebenfalls vereinfacht werden. Für US-Gruppen soll sich ein Vorteil bei der Vermeidung der "Hinzurechnungsbesteuerung" ergeben (s Rasch, IStR 2011, 6).

Die Praxis in den vd Staaten ist diesbezüglich unterschiedlich. Während in D und zB F das Konzept durch die Praxis der Fin-Verw und die Rspr abgesichert ist, hat das oberste italienische St-Gericht es abgelehnt. Im Detail s Tz 1177.

4.4.5.2.1 Verhältnis der Bau- und Montagebetriebsstätte zum ständigen/abhängigen Vertreter

4.4.5.2.1.1 Allgemeines

Tz. 1170

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Aus den og Ausführungen ...