Leitfaden 2020 - Vordruck GewSt 1 A / 6.1 Vor Zeilen 41–54

Die Zeilen 41–54 betreffen die Hinzurechnung von Finanzierungsaufwendungen nach § 8 Nr. 1 GewStG.^[1]

Die Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen setzt voraus, dass diese von dem Gewinn aus Gewerbebetrieb abgesetzt worden sind. Das ist nicht der Fall bei nach § 4h EStG, § 8a KStG nicht abzugsfähigen Zinsen, und bei Sondervergütungen für Mitunternehmer. Darlehenszinsen und Miet- und Pachtzinsen, die als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten aktiviert worden sind führen nicht zu Hinzurechnungen, da durch die Umqualifizierung in Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Charakter als Darlehenszinsen und Miet- oder Pachtzinsen verloren geht. Das gilt für Anschaffungs- und Herstellungskosten auch, wenn das Erzeugnis bereits während des Erhebungszeitraums fertiggestellt wurde und wegen Verkaufs oder Ablieferung an den Besteller vor dem Ende des Erhebungszeitraums aus dem Betriebsvermögen des Unternehmens ausgeschieden ist. Es genügt, dass die Aufwendungen am Bilanzstichtag als Anschaffungs- oder Herstellungskosten der ausgeschiedenen Wirtschaftsgüter hätten aktiviert werden müssen.^[2] Insoweit sind die Darlehens-, Miet- und Pachtzinsaufwendungen nicht hinzuzurechnen und daher nicht in die Zeilen 41 ff. einzutragen. Den Gewinn aus Gewerbebetrieb gemindert haben demgegenüber Rückstellungen für Finanzierungsaufwendungen, sodass eine Hinzurechnung zu erfolgen hat. Werden Zinsen i. S. d. § 4h EStG, § 8a KStG in einem Folgejahr abzugsfähig, hat eine Hinzurechnung zu erfolgen.

Enden in einem Erhebungszeitraum 2 Wirtschaftsjahre, d. h., ist eines dieser Wirtschaftsjahre ein Rumpfwirtschaftsjahr, sind die Finanzierungsaufwendungen des ersten Wirtschaftsjahrs in den Zeilen 41–47 einzutragen, die für das zweite Wirtschaftsjahr in den Zeilen 48–54.

Bei gemischten Verträgen, die neben Vergütungen mit Finanzierungsanteilen auch andere Elemente enthalten, ist die Hinzurechnung vorzunehmen, wenn Leistungen mit Finanzierungsanteilen im Vordergrund stehen oder von den anderen Elementen trennbar sind. Gegebenenfalls sind die Finanzierungsaufwendungen zu schätzen. Ist das nicht der Fall bzw. kann eine Schätzung nicht erfolgen, weil die Vergütung ein umfassendes Leistungspaket abgilt und die Finanzierungsanteile nicht von der Vergütung für die übrigen Leistungen separierbar sind, hat keine Hinzurechnung zu erfolgen.^[3]

Finanzierungsaufwendungen sind in voller Höhe einzutragen. Die Hinzurechnung beträgt 25 % der Summe der einzelnen in § 8 Nr. 1 GewStG aufgeführten Beträge, wobei Aufwendungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. d–f GewStG zusätzlich nur mit einem Teilbetrag einbezogen werden. Außerdem ist insgesamt ein Freibetrag zu berücksichtigen, der durch Gesetz v. 29.6.2020^[4] () von 100.000 EUR auf 200.000 EUR erhöht worden ist. Diese Minderung der in diesen Zeilen eingetragenen Beträge nimmt das Finanzamt von Amts wegen vor.

Einzelne Finanzierungsaufwendungen können auch negativ zu berücksichtigen sein, z. B. der Verlustanteil bei einer stillen Gesellschaft. Dieser negative Betrag ist bei der Summe der Finanzierungsaufwendungen abzuziehen, vermindert also diese Summe. Wird dadurch die Summe der Hinzurechnungen negativ, ist dieser negativ zu berücksichtigen, also bei der Ermittlung des Gewerbeertrags abzuziehen, allerdings nach § 8 Nr. 1 GewStG nur in Höhe von 25 %.^[5] Eine negative Hinzurechnung unterliegt nicht dem Freibetrag von 200.000 EUR; dieser setzt positive Finanzierungsaufwendungen voraus. Daher sind auch negative Finanzierungsaufwendungen unterhalb des Betrags von 200.000 EUR zu berücksichtigen.^[6]

Finanzierungsanteile, die zwischen Organträger und Organgesellschaft oder zwischen verschiedenen Organgesellschaften desselben Organträgers gezahlt werden, sind nicht hinzuzurechnen, da der Organkreis für die Hinzurechnungen als ein einheitliches Unternehmen gilt.

Das FG Hamburg^[7] hatte die Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG für verfassungswidrig gehalten und diese Frage dem BVerfG vorgelegt. Das BVerfG^[8] hat mit umfangreicher Begründung die Vorlage jedoch als unzulässig zurückgewiesen. Es hat dabei auf seine bisherige Rechtsprechung zur Verfassungsmäßigkeit der GewSt verwiesen und umfangreiche Begründungen dafür angemahnt, warum jetzt eine Abweichung von dieser Rechtsprechung erforderlich geworden sei. Außerdem hat der BFH^[9] keine ernsthaften Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit dieser Regelungen gesehen. Angesichts dieser Entscheidungen des BVerfG und der von ihm gesetzten hohen Hürden für eine Begründung ist gegenwärtig nicht zu erwarten, dass das BVerfG die GewSt als Ganzes oder die Hinzurechnungen für verfassungswidrig erklären wird.

[1] Ländererlass v. 2.7.2012, BStBl 2012 I S. 654.

[2] BFH, Urteil v. 30.7.2020, III R 24/18, BFH/NV 2021 S. 1222.

[3] Ländererlass v. 2.7.2012, BStBl 2012 I S. 654, Rz. 6 f.

[4] Gesetz v. 29.6.2020, BStBl 2020 I S. 563.

[5] BFH, Urteil v. 1.10.2015, I R 4/14, BFH/NV 2016 S. 145 entgegen R 8.1 Abs. 3 Satz 3 GewStR.

[6] BFH, Urteil v. 28.1.2016, I R 15/15, BFH/NV 2016 S. 1110.

[7] FG Ham...